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1、房地产企业土地增值税税收筹划研究与分析 以绿地集团河南老街坊置业有限公司为例摘 要近年来，房地产企业迅猛发展，已成为我国国民经济的重要支柱产业之一，也是国税和地税的纳税大户，因此房地产开发企业迅速成为税局重点关注对象，房价过高已经受到全社会越来越多的关注和重视。随着土地增值税清算的展开,国家加强了对房地产企业的税收管理,土地增值税作为房地产企业的主要税种之一,在房地产开发企业的税费中占有相当大的比重,因此除了义务纳税之外,如何合理进行土地增值税税收筹划以减轻企业税收负担,成为众多房地产开发企业的要事，能否有效地通过税收筹划节税,直接关系到房地产企业的生存与发展。河南老街坊置业有限公司同很多房地
2、产开发企业一样，面临着如何正确合理的进行土地增值税税收筹划的问题。在此文中以河南老街坊置业有限公司为例，对其郑东新苑和峰会组合两个项目的土地增值税税收筹划的现状进行调查分析后，针对它存在税收风险和不合理税收筹划问题，从四个方面提出切实可行的土地增值税税收筹划的建议，希望为其他房地产开发企业在土地增值税税收筹划方面提供一些可借鉴的方法。 关键词：房地产开发企业；土地增值税；税收筹划；研究分析 AbstractIn recent years, the rapid development of real estate enterprises, has become Chinas important
3、pillar of the national economy, large taxpayers tax and land tax, real estate development enterprises quickly became the focus of tax bureau, housing prices are too high has been more and more social concern and attention. With the settlement of land appreciation tax, to strengthen the national tax
4、administration of the real estate enterprises, land value-added tax as one of the main categories of real estate enterprises, occupy a large proportion in the real estate development enterprise tax, in addition to tax liability, how to reasonable land appreciation tax planning to reduce the business
5、 tax burden, become to many real estate development enterprises, can effectively planning tax through tax, is directly related to the survival and development of real estate enterprises.Henan old neighborhood Properties Limited with a lot of real estate development enterprises, faced with how to cor
6、rectly carry out land appreciation tax planning issues. This paper takes the Henan neighborhood property Co., Ltd. as an example, the Zheng Dong garden and the summit combined two items of land value-added tax planning present situation investigation and analysis, for it exists tax risk and unreason
7、able tax planning, put forward feasible land appreciation tax planning advice from four aspects, hope to provide some reference methods for other real estate development enterprises in the land value-added tax planning. Key words：Real Estate Development Enterprises;Land Appreciation Tax; Tax Plannin
8、g;Research and Analysis目 录1.引言12.土地增值税税收筹划的相关理论和文献综述12.1土地增值税税收筹划的相关理论12.1.1税收筹划的含义12.1.2土地增值税含义及相关理论22.2土地增值税税收筹划的文献综述32.2.1国外关于房地产企业土地增值税纳税筹划的研究32.2.2国内关于房地产企业土地增值税纳税筹划的研究33. 河南老街坊置业有限公司概况及土地增值税税收筹划现状53.1河南老街坊置业有限公司概况及项目简介53.2河南老街坊置业有限公司土地增值税税收筹划现状54. 河南老街坊置业有限公司土地增值税筹划中存在的问题分析64.1底商与上层住宅土地增值税的核算方
9、法64.2利息支出的扣除问题74.3费用在期间费用和开发间接费之间归集问题94.4利用税收优惠政策合理确定普通标准住宅价格的问题94.4.1普通标准住宅和非普通标准住宅的划分94.4.2普通标准住宅销售的定价问题105.对河南老街坊置业有限公司土地增值税税收筹划的建议115.1合理选择底商与上层住宅土地增值税的核算方法115.2 合理提高利息支出的可扣除额115.3利用费用迁移进行税收筹划115.4利用税收优惠政策进行税收筹划12参考文献13致 谢14 1.引言房地产行业作为我国国民经济支柱性、基础性、先到性的产业，是我国财政收入的重要来源。自2006年以来我国的房地产出现几次大起大落，尤其凸
10、显在房价的涨跌中。导致房价高涨的因素众多，税负过重是其中较重要的一个因素。房地产行业涉及十多类税种，而土地增值税又是其中的重中之重，它税率高、税负重，恰逢2006年12月，我国税务总局提出房地产企业土地增值税的缴纳将由先前的“预征制”转为“清算制”，这将是对房地产企业的一个巨大的考验。由于土地增值税税率较高，税收金额较大，对房地产企业利润影响较大，因此进行土地增值税纳税筹划，对房地产企业减轻税负，降低纳税风险，改善经营环境，提高房地产企业的竞争能力，具有举足轻重的作用。河南老街坊置业有限公司作为一个典型的处于快速成长中的房地产公司，其土地增值税税收筹划过程中存在的问题具有一定的代表性。本文对河
11、南老街坊置业有限公司土地增值税税收筹划过程中存在的问题进行研究后逐一分析，希望能够给郑州市的房地产公司在土地增值税税收筹划方面提供一些有用的建议，便于房地产公司更正确、更合法的进行税收筹划，降低税收风险损失，提高企业核心竞争力。期望本次的研究分析结果能够为房地产公司在土地增值税税收筹划过程中提供一些有用的可借鉴的信息。文章共分为四个部分：第一部分主要阐述了土地增值税税收筹划所涉及的一些理论知识以及国内外关于这方面的研究状况；第二部分介绍了案例对象河南老街坊置业有限公司的基本情况及其土地增值税税收筹划现状；第三部分对河南老街坊置业有限公司在土地增值税税收筹划过程中出现的问题进行逐一分析；第四部分
12、针对上述所分析的河南老街坊置业有限公司在土地增值税税收筹划中出现的问题有针对性地尝试提出一些建议。2.土地增值税税收筹划的相关理论和文献综述 2.1土地增值税税收筹划的相关理论 2.1.1税收筹划的含义纳税筹划是纳税人依据税法规定（含税收法律、法规以及国家相关税收规定），通过对企业的经营、投资和筹资等活动的事先筹划与合理安排，达到规避纳税风险、税负相对最小化和经济效益最大化的管理活动。税收筹划是指在不危害国家利益的情况下尽可能提高企业经济效益，具有合法性、筹划性和目的性的特点。企业的纳税筹划应紧密结合自身情况并严格依法进行，做到 “合法、合理、全面、具体”，遵循合法性原则、适用性原则、效益性原
13、则、专业性原则。 2.1.2土地增值税含义及相关理论土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入为计税依据向国家缴纳的一种税赋，不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。纳税人为转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权、并取得收入的单位和个人。课税对象是指有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得的增值额。土地价格增值额是指转让房地产取得的收入减除规定的房地产开发成本、费用等支出后的余额。土地增值税实行四级超额累进税率。表1-1 土地增值税税率表 单位：百分比级数计税依据适用税率速算扣除
14、率1增值额未超过扣除项目金额50%的部分30.00%0.00%2增值额超过扣除项目金额50%、未超过扣除项目金额100%的部分40.00%5.00%3增值额超过扣除项目金额100%、未超过扣除项目金额200%的部分50.00%15.00%4增值额超过扣除项目金额200%的部分60.00%35.00%注：房地产企业建设普通住宅出售的，增值额未超过扣除金额20%的，免征土地增值税。计算公式如下：应纳税额=增值额适用税率-扣除项目金额速算扣除系数 （式1-1）增值额=收入总额-扣除项目金额 （式1-2）因此，收入总额和扣除项目金额的确认问题显得尤为重要。国家税务总局对土地增值税清算时的收入做了具体的
15、界定：已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整。充分体现了销售合同在确认收入中的重要性。对未全额开具发票，且未签订销售合同的，按国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发2006187号）第三条第（一）款规定确认土地增值税清算时收入（即按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定）。对未开具发票，未签订销售合同的有两种情况：一种是未开具发票，未签
16、订销售合同但实际已投入使用的，也应根据以上条款规定确认土地增值税清算时收入（即按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定）；对未开具发票，未签订销售合同但实际未投入使用的，应不确认收入的实现，待实际投入使用时再按上述办法确认收入。另外，对销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算后发生补、退房款的，应重新计算土地增值税，多退（或抵）少补。计算土地增值税计算增值额的扣除项目金额包括：(1)取得土地使用权所支付的金额，包括纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。 (2)房地产开发成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地征用及
17、拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。 (3)房地产开发费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。 (4)与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。 (5)其他扣除项目是指根据清算条例规定的20%加计扣除：对从事房地产开发的纳税人可按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和加计20%的扣除。 2.2土地增值税税收筹划的文献综述 2.2.1国外关于房地产企业土地增值税纳税筹划的研究综观国外研究者的成果，可以看出国外大多数学者的宏观研究都是
18、以发达国家税制结构为背景，重点研究所得税的避税问题。这与发达国家税制结构以所得税占主要地位有关。国外大多数对企业纳税筹划的微观研究都是以跨国公司的国际避税为主。特别研究发达国家的资本流向发展中国家，利用这些国家之间的税制差异及漏洞，通过运用关联交易价格方式达到调节跨国公司纳税事务的效果。专门针对土地增值税清算的纳税筹划问题，国外的研究成果比较少。Dominic Maxwell和Anthony Vigor（2006）在土地增值税：值得转变吗中指出，土地增值税是以土地市场租赁价格为基础，按固定比率征收的一种每年必须缴纳的税收，与其他税种相比，该税的特点主要体现在它的征税基础与该土地的地理位置是否得
19、到关注、是否有奖励措施、公平竞争环境与较高的经济效率有关。企业可以通过合理的税收筹划来减少税负。此外，日本涉及房地产的税收有12种，从1991年起为了公平土地所有者及其他形式财产所有者之间的税负，引入了土地增值税，虽然1998年之后强制征收土地增值税的措施已暂停，但对我国在土地增值税税收筹划方面仍有一定的借鉴意义。 2.2.2国内关于房地产企业土地增值税纳税筹划的研究江为凤（2008）指出与其他行业相比，房地产项目开发开发是对各种社会资源的整合运用，存在大量资金周转现象，涉及领域广泛，周期较长，影响面较广，因此，在房地产项目的开发经营和管理过程中，合理合法地运用税收筹划可以为企业节省不少税收支
20、出，使企业获得更大的经济利益，有助于实现股东利益最大化，长远来看，税收筹划不仅不会减少国家的税收总量，甚至有可能增加国家的税收总量。吕顺龙（2012）在房地产企业土地增值税纳税筹划问题探讨一文中提出土地增值税筹划的基本思路，即根据土地增值税的税率特点及有关优惠政策，控制增值额，从而适用低税率，甚至享受普通住宅增值率低于20%时的免税待遇。土地增值税的税率特点就是超额累进制，增值率越高，对应税率越高，相应的税额就越多，因此，土地增值税税收筹划的关键是在合理合法的基础上控制和降低增值率。禹奎、丁芸（2010）在新编纳税筹划技巧与案例一书中提出“土地增值税课税必须满足三个判断标准”，一是对转让国有土
21、地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征税，二是对产权发生转让的行为征税，三是对转让房地产并取得收入的行为征税。这里所说的“地上的建筑物”是指地上的一切建筑物，同时还包括地下的各种附属设施，“附着物”是指依附于地上不能移动或者一经移动即会遭到破坏的物品。因此，房地产开发企业可以通过合理的筹划和安排避免成为土地增值税的征税对象。即通过征税对象和征税范围来进行税收筹划。方法包括：（1）避免发生土地使用权、房产产权的转让行为。例如，通过选用房地产的代理建房、合作建房的方式建造房屋，或者通过租出房产或土地使用权，从而避免被征收土地增值税。（2）即使房地产发生转让行为，但并未因此取得收入或者属于免征土地增
22、值税范围。例如，房地产所有者通过境内非盈利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠予教育、民政和其他社会福利、公共事业；房地产所有者、土地使用权所有者将房屋产权、土地使用权赠予直系亲属或直接赡养义务人。（3）准确核算房地产销售额，避免不属于土地增值税征收范围内的经济业务混淆进来，重复征收税收。例如，出租房屋取得的收入属于营业税的征收范围，应与出售房屋的销售收入严格区分，避免错误增加土地增值税的收入。综观国内学者的研究成果，可以发现国内企业纳税筹划的研究尚处于初级阶段，从理论上看，企业纳税筹划的研究还停留在概念和方法上，理论研究相对薄弱。实务技术层次的分析较多的集中在事后阶段的筹划研究上，忽
23、略了纳税筹划的事前性和整体性。而且目前所探讨的税收筹划实务大都着眼于宽泛概念的企业，根据各行业特点进行专门税收筹划研究的较少。基于税收对于房地产行业的重要性，国内目前也有专门针对房地产行业进行税收筹划的研究论著。从税收筹划角度来看，单纯从理论房地产企业的角度进行税收筹划研究的较多，针对实际房地产企业进行全方位税收筹划研究的较少。从税收筹划研究内容来看，要么仅针对房地产企业涉及的单个税种进行税收筹划，要么直接对房地产企业生命周期的各环节进行税收筹划，前者未研究税种的综合影响，后者对各税种的研究又欠深入。进行税收筹划实验研究时，只是零散地罗列了各个税收筹划的案例，企业不容易进行实践。目前关于房地产
24、企业税收筹划的书籍或论文均侧重于介绍税收筹划的理论知识或单一税种的筹划，虽然有些辅以实例讲解来阐述税收筹划的原理方法，但案例均为虚拟形式出现，且房地产企业涉及的税种大部分属于地税，不同省市，其税收优惠政策是不一样的。在实际生活中可能用的不多，不能给真实的房地产企业带来实用价值。本文拟就一具体的房地产企业，在我国现行的税收法律法规和当地的税收优惠政策环境下，并结合房地产企业集团经营实际情况来讨论土地增值税税收筹划问题。3. 河南老街坊置业有限公司概况及土地增值税税收筹划现状 3.1河南老街坊置业有限公司概况及项目简介绿地集团是中国综合性地产领军企业，在2012世界企业500强排名第483位，在2
25、011中国企业500强排名中位列第36位，在中国房地产企业排名中超过万科，位居第1位，在上海地区企业集团中排名第17位，2012年营收超过2400亿元，房地产业务销售收入仅次于万科，首次超过1000亿元。 河南老街坊置业有限公司成立于2004年4月29日，注册资金1.1亿元，隶属于上海绿地集团。是一家大型综合性房地产开发公司。自2004年至2012年间，河南老街坊置业有限公司先后在郑东新区开发了郑东新苑住宅群、峰会天下和世纪峰会的峰会写字楼组合、大型城市商务综合体原盛国际中心和高层住宅群新里.卢浮公馆四个大型综合性房地产项目，销售面积达174万平方米。累计实现销售收入近100亿元，迅速发展成为
26、河南省内房地产行业极具影响力的企业之一。 3.2河南老街坊置业有限公司土地增值税税收筹划现状作为一家以房产开发为主的房地产开发企业，河南老街坊置业有限公司的发展轨迹就是房地产开发企业成长的一个缩影。它在土地增值税方面所面临的问题也是大多数房地产开发企业正在面临的问题，很有代表性，很值得借鉴。众所周知，房地产开发企业涉及到十几种税收，税负很重，其中土地增值税又是重中之重，土地增值税税额随着房价的增长和房地产销售收入的增长在逐年增多。从房地产企业角度看，随着房地产行业的快速发展，与之配套的税收法律法规日趋完善。近些年政府不断出台新的法律法规规范房地产行业的纳税行为，使许多原来合法的筹划方案成为违法
27、行为，使纳税筹划的空间进一步缩小。过去大多数房地产企业采用设立项目公司等方式经营，以房地产进行投资或联营来达到规避土地增值税的目的。然而，2006 年 3 月颁布的关于土地增值税若干问题的通知（财税200621 号）中明确规定，对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，也要缴纳相应的土地增值税。以前许多房地产企业将开发的部分房地产转为自用或用于商业地产，把该部分房产的产权办到自己名下，从而免交土地增值税。但根据国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知（国税发200631 号）的规定，对转
28、作自用部分的商品房应作为视同销售处理，计算缴纳土地增值税和企业所得税。以前可利用借款费用资本化进行加计扣除，减少土地增值额。但根据土地增值税清算管理规程（国税发200991号）规定，公司不能将借款费用作为计算土地增值税时加计扣除的基数，应将利息支出从房地产开发成本中调整至开发费用，作为房地产开发费用扣除。河南老街坊置业有限公司作为房地产开发企业的一个典型代表企业之一 ，同样处在税收法律法规日益规范的大环境中，上述税收筹划问题它都在面临。此外，在土地增值税税收筹划方面，它还存在另外一些问题，例如，底商和上层住宅土地增值税的核算方法的选择；费用在期间费用和开发间接费之间归集问题；利息支出的更合理扣
29、除；利用税收优惠政策准确计算税收临界点等。通过对这些方面进行更好的税收筹划，可以为企业减少很多税负，创造更多的经济利益。4. 河南老街坊置业有限公司土地增值税筹划中存在的问题分析 4.1底商与上层住宅土地增值税的核算方法政策规定：土地增值税清算单位必须以房地产最基本的核算项目或核算对象为单位计算，所谓的“最基本的核算项目或核算对象”是指房地产开发企业在当地建设主管部门（例如建设委员会或建设局）报批的房地产开发项目，如果是分期建设的项目，则以分期项目为清算单位。由于商铺住宅联体项目，在实践当中都是以商铺联体住宅作为一个项目在当地建设主管部门（例如建设委员会或建设局）报批的，而决不是把商铺和商铺上
30、面的普通住宅分别向当地建设主管部门报批。因此，对于商铺住宅联体项目的土地增值税清算，应把商铺住宅联体作为一个项目清算单位，而不能把商铺和商铺上面的普通住宅分别作为一个清算项目。但是，在进行房地产土地增值税清算时，对于商铺住宅联体楼的土地增值税如何计算，出现了争议比较大的两种计算方法：方法一是按核算项目先整体计算增值额和增值率，确定相应税率后，再按建筑面积分别核算各自的增值额，再计算土地增值税；方法二是先按店铺和店铺上面的普通住宅各自的建筑面积分开计算增值额与增值率，再分别确定适用税率计算增值税。两者计算结果存在一定差异性。案例分析1：某房地产开发公司开发商品住宅楼一幢，底层为商铺，面积1000
31、平方米，商铺以上为普通标准住宅，面积为5000平方米，合计6000平方米。该住宅楼项目土地成本为120万元，房屋开发成本600万元，其他费用按比例扣除。该项目商铺收入为500万元，普通标准住宅收入为500万元，合计1000万元，营业税金及附加55万元。请问应如何计算缴纳商铺住宅联体楼的土地增值税？方法一：按核算项目先整体计算增值额和增值率，确定相应税率后，再按建筑面积分别核算增值额，计算土地增值税。扣除项目土地成本房屋开发成本费用扣除10加计扣除20税金（万元）增值额收入扣除项目=（万元）增值率增值额扣除项目100%=,低于50%，适用30%的税率。由于增值率未超过20%，因此5000平方米普
32、通标准住宅免土地增值税。商铺应纳的土地增值税=（万元）方法二：先按面积分开项目计算增值额与增值率，再分别确定适用税率计算增值税。普通标准住宅扣除项目=807.5（万元）（除税金及附加外其他按面积分摊）普通标准住宅增值额（万元），无增值额。商铺扣除项目（万元）；商铺增值额（万元）；商铺增值率，适用50%的税率。商铺应纳土地增值税（万元）。由此可见，两种方法计算结果相差甚远，按照第一种方法应缴纳的土地增值税税额为0.45万元，按照第二种方法应缴纳的土地增值税税额为130.725万元。很显然，对于企业来讲，选择方法一可以使企业节省130.275万元的税款。但是，河南老街坊置业有限公司在进行房地产土地
33、增值税清算时，对于商铺住宅联体楼的土地增值税核算方法选择了第二种核算方法。 4.2利息支出的扣除问题房地产开发企业在运营过程中,由于需要大量资金周转，企业自有资金量很难满足经营活动的需要，因此一般都会发生大量的借款,附带产生的利息支出是不可避免的,而利息支出的不同扣除方法直接影响企业应纳的土地增值税额。根据税法规定,与房地产开发有关的利息支出分两种情况确定扣除：一是财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。此时，对除利息支出以外的银行手续费、管理费用、销售费用，可按照“取得土地使用权所支付的金额”
34、与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除，超过部分不允许扣除。公式为：可扣除的房地产开发费用利息（取得土地使用权所支付的金额房地产开发成本）5%以内 （式1-3）二是凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，利息支出不得单独计算，而应并入房地产开发费用中一并计算扣除。在这种情况下，允许扣除的“房地产开发费用”按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。公式为：可扣除的房地产开发费用（取得土地使用权所支付的金额房地产开发成本）10%以内 （式1-4）案例分析2：假设某房地产开发企业进行一个房地产项目开发，为取得土地使用权而支付金额
35、 400 万元，房地产开发成本为 600 万元。关于利息支出扣除金额的确定分为两种情况讨论分析。情况一：如果该企业利息费用能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明，而且未超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，则按照公式1-3可知，可扣除的房地产开发费用利息费用+（400+600）5%利息费用+50（万元）情况二：如果该企业利息费用无法按转让房地产项目计算分摊，或无法提供金融机构证明，则按照公式1-4可知，可扣除的房地产开发费用（万元）。由上述两种情况分析讨论可知，对于该企业来说，利息支出可扣除金额的临界点是50万元。如果预计将要发生的利息费用高于50 万元，企业应尽力将利息费用能够在
36、房地产开发项目之间进行准确计算分摊并取得有关金融机构的证明，同时一定注意不能超过按商业银行同类同期的贷款利率确定的金额，同时满足以上三个条件就可以据实扣除有关利息费用，从而增加扣除项目金额；相反，如果预计将要发生的利息费用低于50 万元，企业可以不提供有关金融机构的证明，按照公式二的方法扣除。河南老街坊置业有限公司没有对利息支出进行合理筹划，甚至出现了为了减少银行贷款产生的利息支出而使用部分假按揭来筹集资金的现象，而利息支出最后却远远没有达到取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本的5%以上，在很大程度上减少了可扣除成本的总额，增加了应纳税额，这不仅没有好好利用税收法律法规留下的税收筹划空间
37、，还在很大程度上为企业造成了很多不必要的风险。 4.3费用在期间费用和开发间接费之间归集问题房地产开发费用包括利息支出和其他房地产开发费用，利息支出前面已经做过详细介绍，这里不再重复，其他房地产开发费用指的是除利息支出以外的房地产开发费用，即期间费用，包括管理费用、营业费用（销售费用）和财务费用。这部分费用不是据实扣除，而是根据取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本金额之和的5%的比例来扣除的。开发间接费是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。开发间接费属于房地产开发成本的构成部分，在计算土地增值税清算过程中是允
38、许全额扣除的。从上文介绍中不难发现，房地产开发费用即期间费用与开发间接费存在重合部分，税收法律法规并没有对企业的三项期间费用和房地产开发成本中的开发间接费并没有严格的界定，在实际业务操作中确实存在一些费用是介于三项费用与开发间接费之间，税法对两种费用不同的扣除标准为纳税筹划提供了较大的空间。但是，河南老街坊置业有限公司是绿地集团的下属子公司，绿地集团是上海的国有企业，在全国不同的地区成立了很多分部，集团总部每年都会对各个分部的经营状况进行统一评比，净利润的大小是其中一项最重要的参考标准，因此，分部财务负责人为了使排名靠前，而盲目的将大部分的期间费用计入开发间接费，通过这种方法来提高净利润。从税
39、收法律法规的角度来看，不合理的开发间接费在土地增值税清算时是不允许扣除的，而在进行所得税汇算时期间费用是只允许在当年扣除的，房地产开发项目持续的时间比较长，清算都是放在项目已经基本结束，这样一来，盲目计入开发间接费的那部分期间费用不仅在所得税汇算的时候没有被扣除，在进行土地增值税清算时也不允许被扣除，两边都多交了税款，明显没有做到合理的税收筹划。 4.4利用税收优惠政策合理确定普通标准住宅价格的问题 4.4.1普通标准住宅和非普通标准住宅的划分根据土地增值税暂行条例规定,纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过扣除项目金额20%的,可免征土地增值税,增值额超过扣除项目金额20%的,应就其全部增
40、值额计税。但是普通标准住宅和非普通标准住宅的划分标准存在较大争议。早在2005年河南省财政厅就出台了关于贯彻国家税务总局、财政部、建设部关于加强房地产税收管理的通知的意见,意见对普通住宅和非普通住宅的契税缴纳标准进行了界定。意见指出，各市、县人民政府要及时公布普通住宅单套建筑面积标准，超过标准的属非普通住宅。对于未公布标准的市、县，河南省规定单套面积大于144平方米的属于非普通住宅，非普通住宅按4的税率全额征收契税。 因为随后几年住房价格和房地产市场形势都发生了较大的变化，政府做出了适时调整使之更加符合房地产市场实际。经市政府同意，郑州市房管、地税和财政三部门联合发文，明确自2012年7月9日
41、起，郑州市执行新的普通住房标准，新标准明确：普通住房应同时满足以下条件：住宅小区建筑容积率在1.0以上；单套建筑面积为144平方米以下；单套住房销售总价不高于上年度144平方米住房平均交易价格（郑东新区单独计算）的1.4倍。该文件中明确规定郑东新区单独计算，原因是郑东新区的房价过高，而且上涨速度过快，与老城区按照统一平均交易价格不合理。河南老街坊置业有限公司开发的项目全部都在郑东新区，适用郑东新区的平均交易价格来判断，但是，由于房价销售过高并未占有很大优势，对企业来说，合理确定房价显得更为重要，否则高收入产生的只是高税负，企业大部分经济利益并未真正进入企业，到头来只是白忙活。 4.4.2普通标
42、准住宅销售的定价问题河南老街坊置业有限公司开发的项目全部都在郑东新区，郑东新区的平均交易价格在一万元以上，远远高于建造成本，很显然，增值率很高，适用的土地增值税税率也相应提高，普通标准住宅不能够享受税收优惠政策，企业需要缴纳的税款明显增多，企业的高收入并未真正进入企业。因此企业需要利用税收优惠政策合理确定普通标准住宅的销售价格。案例分析3：某房地产开发公司建成一栋普通标准住宅楼准备出售，全部允许扣除项目的金额1200万元（包括取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、加计扣除金额），假设销售金额为 P，相应的营业税金及附加为 （暂时不考虑地方教育费附加）。此时，该公司所有可以
43、扣除项目的总金额为：。假设普通标准住宅可以享受税收优惠政策，即其增值率是20%的临界点时其售价为P1 ，则；可得P1=1542万元因此，当该公司的销售价格在1542万元以内，不需缴纳土地增值税，此时扣除项目金额总和为1285万元，获利257万元。如果企业想通过提供销售价格带来更大收益，此时增值率大于20%，适用于“增值率小于 50%时，税率为 30%，速扣数为 0”。假设价格提高了y，此时房产的新价格为，相应的允许扣除项目总金额增加了5.5%y，此时，允许扣除项目的金额=；增值额=。应纳土地增值税额=。 若企业想因为提高售价获得额外的收益，那么它提高销售价格带来的收益必须高于因放弃税收优惠而增
44、加的税收，即y，有 y107.61。也就是说，如果企业想通过提供销售价格来获得更多收益，那么它的销售价格就必须高于1649.61万元来弥补税收增加带来的负担。5.对河南老街坊置业有限公司土地增值税税收筹划的建议 5.1合理选择底商与上层住宅土地增值税的核算方法 由上述案例分析1中可以清楚的看到，河南老街坊置业有限公司选择了方法二，使企业缴纳了更多的土地增值税，明显没有做到合理的税收筹划。因为从现有的税收法律法规来看，税收法律法规并没有对这一细节做出具体要求，即必须按照哪种方法进行核算。因此在对核算方法的选择上即具体操作层面上企业可以自由选择，占有一定的优势，给企业留下了一定的税收筹划空间。此外
45、，根据前面的政策可以确定，房地产开发公司是以商铺住宅联体作为整体在当地建设主管部门进行报批的一个项目，作为一个成本核算单位，应以商铺住宅联体整体作为土地增值税的计算单位。第一种土地增值税核算方法符合按“最基本的核算项目或核算对象为单位计算”的规定，而且计算出整体项目增值额后，按面积进行了增值额分摊，也符合财税字199548号“分别核算增值额”的规定。第二种计算方法虽然符合税法“分别核算增值额”的规定，但是显然不符合“纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算”的规定。因此，仔细分析税收法律法规后发现方法一更加合理，同时又为企业节省了不少税款，完全符合我们的纳税筹划目标，河南老街
46、坊置业有限公司应该选择第一种核算方法进行土地增值税核算更为合理。 5.2 合理提高利息支出的可扣除额有上述案例分析2可知，房地产开发企业在开发项目的过程中，取得土地使用权所支付的金额一般都是提前就已经知道的，但对于房地产开发成本部分，一定要合理的做好预算，尽量准确的估算出预计将要发生的房地产开发成本的金额，这就需要成本部、工程部和财务部等部门全力配合来完成。只有得出相对准确的房地产开发成本才能计算出利息支出可扣除金额的临界点，才能更好的做出筹资预算，更准确的确定利息支出的可扣除金额，更有效的利用税收法律法规留下的税收筹划空间，从而减轻企业税负，增加企业利润。如果企业主要依靠负债筹资,利息费用占
47、的比例较大,应提供金融机构贷款证明,将利息费用计入房地产开发费用据实扣除,反之,若企业主要依靠权益资本筹资,利息费用很少,则可不计入应分摊的利息,按两项合计数的10%计算扣除。 5.3利用费用迁移进行税收筹划由上述对费用在期间费用和开发间接费之间的归集问题分析可以了解，税收法律法规在这方面留有税收筹划的空间，但并不是允许盲目不合理的将费用进行胡乱归集，到最后两边都不允许扣除，只会为企业造成更大的损失，很显然，房地产开发企业需要提前进行筹划，运用合理的方法将实际发生的期间费用转移到房地产开发项目直接成本中去，在税收法律法规允许的范围内尽可能大的为企业创造利润。例如，企业人力资源部可以在不影响公司正常运行的情况下，把能划归到开发项目的人员尽量划入项目编制，这样这些项目编制人员的工资就自然而然的从期间费用转移到了开发间接费，从而增加了房地产开发成本，提高了扣除项目金额，降低了增值率，从而达到节税的目的。 5.4利用税收优惠政策进行税收筹划根据土地增值税有关起征点的规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20
