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1、第八章 财务管理 8.1 成本核算（costing） 成本核算是指“在生产和服务提供过程中，对所发生的费用进行归集和分配，并按规定的方法计算成本的过程”。成本管理工作的重要组成部分，它是将企业在生产经营过程中发生的各种耗费按照一定的对象进行分配和归集，以计算总成本和单位成本。一、成本核算的意义成本核算是成本管理工作的重要组成部分，成本核算的正确与否，直接影响企业的成本预测、计划、分析、考核和改进等控制工作，同时也对企业的成本决策和经营决策的正确与否产生重大影响。通过成本核算，可以检查、监督和考核预算和成本计划的执行情况，反映成本水平，对成本控制的绩效以及成本管理水平进行检查和测量，评价成本管理
2、体系的有效性，研究在何处可以降低成本进行持续改进。(一)成本是企业产品定价的重要依据企业在制定产品销售价格时，要综合考虑产品成本、目标利润、产品的市场竞争力、市场价格等因素。产品成本核算不准确，向企业决策层提供了错误的成本信息，会导致产品定价不合理，从而影响企业的总体利益。(二)成本核算直接影响着企业的财务经营成果及分配企业的经营成果是由财务收入扣除成本费用所得，财务收入容易核算，一般来说不易出错，而成本核算因为工作量大、技术性强，要准确核算不容易，如加上某些人为的调节因素，成本核算更是不实。效益、单位成本数据的微小变动足以引起利润数据的巨大变化，从而影响着国家税收、股东以及债权人的利益。二、
3、成本核算的原则（一）成本分期核算原则该原则要求分清当月发生和当月负担的成本费用的界限，从时间上确定各个成本计算期的费用和产品成本的界限，保证成本核算的正确性。（二）划分资本性支出与收益性支出原则区分两者支出的目的，是为了正确计算资产的价值和正确计算各期的产品成本、期间费用及损益。（三）权责发生制原则从成本核算角度看，权责发生制是作为确定本期成本的基础。这一原则的运用，要求正确处理待摊费用、递延资产和预提费用，不能利用递延资产和预提费用科目人为地调整成本。（四）实际成本计价原则一是对生产耗用的原材料、燃料、动力和折旧等费用，都必须按实际成本计价；二是对完工产成品成本的结转也要按实际成本进行计价。
4、（五）一致性原则企业在进行成本计算时，一般应根据企业生产的特点和管理的要求，选择不同的成本计算方法进行成本计算。产品成本计算方法一经确定，没有特殊的情况，不应经常变动，以便于各期计算出来的成本资料进行比较。如情况特殊确需改变原有的成本核算方法的，应在有关的会计报表报告中加以说明，并对对比的原成本信息中的有关数字进行必要的调整。（六）合法性原则指计入成本的费用都必须符合党和政府的方针政策、法令、制度的规定。例如，国家规定的产品成本开支范围是企业计算产品成本的重要依据，凡不符合规定的费用，就不能计入产品成本。（七）重要性原则在进行成本核算时，要考虑成本核算所花的劳动与取得效益之间的关系。对于一些主
5、要产品、主要费用应采用比较详细的方法进行分配和计算，而对于一些次要的产品和费用，则采用简化的方法进行合并计算和分配。而不能不分主次，影响成本核算的及时性和降低成本核算效益。三、成本核算的内容企业成本核算，是把一定时期内企业生产经营过程中所发生的费用，按其性质和发生地点，分类归集、汇总、核算，计算出该时期内生产经营费用发生总额和分别计算出每种产品的实际成本和单位成本的管理活动。成本核算的基本任务是正确、及时地核算产品实际总成本和单位成本，提供正确的成本数据，为企业经营决策提供科学依据，并借以考核成本计划执行情况,综合反映企业的生产经营管理水平。企业成本核算的内容，归结起来主要有三个方面：第一，核
6、算企业生产成本的数量；第二，核算企业生产成本的范围。企业产品生产过程中，成本所涉及的支出范围和项目分类是相对固定的。通过核算，可以弄清楚哪些成本属于正常范围,哪些支出是不合理的，从而进行控制；第三，核算企业生产成本的构成。即对生产产品所发生的各种费用在成本中所占的比重进行分析。四、成本核算的方法（一）作业成本法作业成本法运用资源动因和作业动因分配制造费用，强调费用发生的合理性，而不论是否与产出直接相关，使得其分配结果比传统的成本核算方法准确。但是单位成本和期间费用的核算内容仍然与传统核算法一致，所以作业成本法所计算的产品成本是一种基于作业的完全成本，只限于企业内部价值链，生产者成本进行分析，未
7、对企业外部环境行业的价值链中的供应商、竞争对手、用户的价值链和未对生命周期中的供应者和消费者进行作业分析。（二）目标成本法目标成本法根据用户市场导向对目标成本进行设定，分解与实施的多重循环，在产品的研发设计阶段即采用价值工程等手段进行前馈式成本管理，目标成本是在产品生产准备前下达给技术生产等职能部门的产品成本控制目标，即产品在市场上可能接受的销售价格减去合理的利润和税金后所能允许发生的成本最大限额。目标成本法基于时间平台对产品生命周转成本的研发设计阶段进行事前成本管理。与作业法一样忽略了供应者成本，消费者成本，也未考虑纵向价值链中的供应商与用户以及横向价值链中的竞争对手。（三）标准成本法标准成
8、本法通过成本的事先计划、日常控制和产品实际成本计算三者的有机结合加强成本管理，全面提高企业的经济效率。但是标准成本法在应用上有一定的局限性：从成本计算上，标准成本法以企业所生产的各种产品作为成本计算对象，比较关注产品生产过程直接有关的费用，忽略了企业于产品开发和设计的成本的管理和组织生产费用支出以及产品销售等；从制造费用分配上，标准成本法下的制造费用在产品之间按照人工工时、机器小时或直接材料进行分配。在企业只生产少数产品，直接人工成本和直接材料成本是构成产品成本的主要因素，并且与制造费用有较大的相关性以及制造费用比重很小的情况下是可行的，但是，企业生产经营的变化，许多工作被自动化的机器取代，直
9、接人工成本比重大大下降。（四）成本核算方法的优化组合作业成本法和目标成本法都具有鲜明的市场属性，都是立足于优势导向的企业战略。作业成本法和目标成本法都突破传统成本管理的静态特征而发展成为动态属性。但是其展开的方式，看问题的角度也不相同，作业成本法的重点是企业作业链间的连接关系和成本动因，侧重于业务过程的空间形态，而目标成本法着眼于业务过程的时间阶段，目标成本法以时间为轴与作业成本法以时间为轴，两者融合来适应新的竞争环境。作业成本法和标准成本法的结合，标准成本法是一套将标准成本与实际成变相比较的科学的成本控制系统。但是在新的经济环境下，作业成本法的产生的对标准成本法提出了挑战，表现为制造费用根据
10、生产准备次数、设备调整次数、材料移动次数以及包装次数等成本动因分配的结果。无法与标准成本法中的成本差异相联系，将传统的以产品中心的成本控制转化为以作业为中心的成本控制，改进了标准成本法，还加强了成本控制，完善了作业成本法，作业成本法和标准成本法的结合表现在，对直接材料，直接人工的核算仍然按照标准成本法进行计算和控制，对制造费用根据多样化的成本动因制定各作业标准化成本，同时，计算各作业的生产能力和服务标准，然后根据各作业实际成本和实际利润、生产能力和服务量进行成本差异和和生产能力或服务量差异的分析、控制和考核。需要通过以下步骤：标准成本的制定，直接材料，直接人工的标准成本仍按照标准成本法的做法，
11、分别制定直接材料的标准用料量和标准单价以及直接人工的标准工时和标准工资率，然后，根据产品的实际数量计算产品的直接材料和直接人工，但是制造费用标准成本的制定不能像原来一样，简单地区分为变动制造费用差异和固定费用差异，而针对每一作业分别制定标准费用分配率和标准制造费用数量计算并制定作业制造费用的标准成本，根据成本动因制定的标准费用分配率不再是一种单一的数量标准，而是包括材料移动的次数,资源的单价，单笔修理费等。二是成本差异的处理，直接材料和直接人工按照标准成本法下的差异分析方法，将差异分为数量差异和价格差异，制造费用的差异分析按照不同的作业成本库进行分析，细分为各作业消耗的资源，分别进行数量差异分
12、析和价格差异分析。在作业成本法下，并不是所有的作业成本都是产品成本，只有增值作业才构成产品成本，而非增值作业应设消除的无效作业。在会计处理上，与生产有关的账户按照作业标准成本入账，不增值作业标准成本为零，计入管理费用或销售费用。对于作业成本差异部分，如果差异较小，又符合实际情况，可以将差异作为当期消货成本调整项目，如果差异较大，应当按比例在销货成本与存货间进行分配，在这种情况下，对于直接材料等的价格差异应在月末库存量和当月生产用量之间按照标准成本的比例进行分配；作业固定成本差异计入当期损益，其他的最有变动成本差异则在完工产品与在产品的实际作业消耗之间按标准成本比例进行分配。成本与各因素之间错综
13、复杂的关系，使成本判断标准因考虑问题的角度和观察问题的视角不同而不同，降低成本，增加企业利润，使企业能够价值最大化。对成本管理进行更为合理的研究，确定有利于提高成本效果的最佳方法。有助于企业可持续健康发展。8.2 预算控制预算控制是会计控制中基本的，而且广泛应用的一种控制方式。形成一份预算，是企业规划任何经济活动至关重要的一步。所有的企业、事业单位、政府机构都必须制定财务计划，以维持日常的经营，计划较大的开支并帮助进行财务决策。通过预算控制，使得企业的经营目标转化为各部门、各岗位以至个人的具体行为目标，作为各受控单位的约束条件，能够从根本上保证企业经营目标的实现。编制预算的过程即是对企业经营管
14、理目标的进一步分解。因此，其本身具有可控制和可考核性，企业管理部门可以根据预算所确定的标准进行控制、评价工作业绩，找出差异，进而采取纠正措施消除不利差异，巩固和保持有利差异。此外，通过预算还有利于改善和协调企业内部各个部门的工作。由于企业各个职能部门都编制了计划年度的预算，这就为协调各部门的活动奠定了基础。同时由于预期的结果和偏差也容易按标准查明和评定，因此，预算也为控制过程中纠正偏差提供了基础。所以，预算控制是财务管理系统中的一种行之有效的控制方式。一、预算控制的目的预算是一份以定量的形式表现的详细计划，或者说是具体化、量化未来一定时期内实现企业经营目标的步骤。它详述了在一特定期间内企业是如
15、何获得和使用资源的。预算控制有五个主要的目的。（一）计划预算最明显的目的是使行动计划数量化。预算过程迫使组织中的部门、个人提前计划，计划是进行控制的先决条件。如果没有计划，要想达到控制是不可能的。没有控制的计划是毫无意义的。计划和目标是控制的依据和基础，计划指导着控制活动，控制是确保计划实施和落实的手段。（二）便于沟通和协调对任何有效运作的组织来说，组织内部各级管理者都必须清楚其他各部门管理者制定的计划，如为了有效地计划原材料、零部件的采购、储备，企业采购部门经理就必须知道企业销售部门的年度销售计划、生产部门所制定的生产计划。事实上，预算过程也是将一个组织中每位管理者所制定的计划集中、汇集在一
16、起的过程，必然促进各部门和管理人员之间的相互沟通和协调。（三）合理分配资源一般来说，一个组织的资源是有限的。为了有效地利用有限的资源，通过预算，在相互竞争中根据各部门所提供服务的重要性、效益性，为合理分配资源提供了行之有效的方法，如一个学校必然将有限的可供支配的资金，首先用于满足各部门预算中所提供的基本的服务项目，如教学、科研、设备的维护、人员工资、水电气的正常开支等方面。（四）调节控制利润与经营目标预算是一份计划，作为一个有用的基点，指标的实际结果能够与它比较，发现差异，帮助管理人员评价企业及各部门的工作效率。在预算实施过程中，便于采取措施对不利差异进行调控，纠偏，从而起到事中控制调节的作用
17、。（五）评价业绩与提供激励将指标执行结果的实际数与预算数进行比较，就能够帮助管理人员对个人、部门或者整个企业的工作业绩进行评价，能够被用来对那些业绩较好的人员、部门提供激励，从而真正贯彻落实按劳动分配、效率优先、兼顾公平的原则，达到奖勤罚懒，奖优罚劣的目的，以利于充分调动各部门人员的工作积极性、创造性，从而促进各部门通过自身卓有成效的工作，去实现组织的既定目标。二、预算控制的类型不同类型的预算为不同的目的服务。总预算是在特定的时间内，涵盖了组织经营各个环节的综合预算系列，由许多个分开的相对独立而又相互依存的预算所组成。按照一般分类方法，预算可分为经营预算、资本支出预算和财务预算三大类。经营预算
18、是指企业日常发生的各项基本业务活动的预算，通常涉及一年会计年度的收支计划。经营预算是在销售预测的基础上编制出销售预算，进而再按产品品种数量等编制出生产预算和各种费用预算。资本支出预算是指企业有关固定资产的购置、改扩建、更新等的预算，它具体反映企业何时投资，投资额、资金如何筹措，何时收益，每年的现金流量如何，投资回收期多长等等。通过资本支出预算，才能在未来需要投资时有可靠的资金来源。经营预算和资本支出预算直接影响到财务预算。财务预算是指反映预算期内预算现金收支、预期经营成果和财务状况的预算。三、预算控制的原则（一）反映计划原则预算以企业计划为基础和依据来进行编制。预算的编制是以计划为开始，同时，
19、预算又以计划过程而告终，是一种转化为控制标准的计划。因此，要强调预算同计划的一致，充分发挥预算的控制作用。要防止预算编制简化为一种过去数据基础上的外推或者追加的过程，而使预算失去应有的调控作用。（二）灵活性原则预算控制中的最大危险就是预算制定和执行定得过细过死，导致失去为保证效率和效益而必须的灵活性。如执行过程中出现没有包含在预算当中的有利可图商机，应具体问题具体处理，具有灵活性；另一方面，事实完全可能证明，在执行预算的各个项目中，某种人工费用或材料费用应该花费较大，而另外的项目应该花费较少，这种差异可能导致预算失效。在这种情况下仍要求管理人员按原预算标准去执行，则会失去预算控制的有效性。因此
20、，保持与效率相一致的必要的灵活性是预算控制所必须的。（三）全局性原则预算控制中常发现企业全局目标与局部控制目标之间存在矛盾。由于有些部门拥有过分的独立性，而引起组织内各部门之间缺乏或无法协调，导致企业整体目标无法实现。有效的预算控制系统必须注重协调，防止出现各部门预算目标取代企业目标。实际工作中常见有的部门主管人员只热衷于使本部门的费用不超过预算标准，许多该做的工作不做或少做，却忘记了首要职责是想方设法去实现企业的目标。所以，为了防止出现局部目标取代企业目标，预算控制系统必须贯彻全局性原则，即在局部预算标准与企业目标矛盾时服从企业目标。（四）全面性原则在一些跨地区，从事多种经营的集团性大企业中
21、，应特别注意预算的全面性。这是保证企业实现总体目标，有效利用企业资源，保证资金供应和物流畅通的关键。四、预算控制系统结构预算控制是从预算的编制开始的，而预算的编制过程就是企业目标具体数量化过程。企业在良好的销售预测的基础上从单项预算开始，将这些单项预算汇总和联系起来，便形成了完整的预算体系。这个预算体系也称为总预算，总预算的组成及单项预算之间的关系如图8-1所示。预算的编制基础是企业经营目标。以经营目标作为预算编制的起点，然后将总目标指标层层分解，得到各分项目的预算，其优点是能掌握预算的全局性，更好地起到控制作用。这种体系同传统的预算相比，其最大的特点就是体现企业的长期规划与短期目标。传统的预
22、算常常以过去支出的某一费用可以成为未来这一费用合理性的依据，而且，主管人员往往都认为，预算所要求的数额在批准时可能会砍掉一截，因此，他们都乐于报出超过实际需要的预算数，这样的预算很难起到控制的作用。五、预算控制的方法（一）弹性预算英国特许管理会计师协会对弹性预算的定义是“通过确认不同的成本性态，使其随着产出量的变动而变动的一种预算”。因此，使预算具有“弹性”的关键，在于原始预算（期初制定的全面预算）中的成本，必须按成本性态划分为变动成本和固定成本。如果原始预算没有将成本划分为固定成本和变动成本，整个预算不具有弹性（通常称之为固定预算），那么，实际业绩与预算目标的比较就毫无控制意义，因为实际业务
23、量可能与预算完全不同。弹性预算在预算控制中主要用以调整原始预算，使其反映实际产销量变动而随之发生的其他变动情况，为比较实际结果提供一个动态的基础。正是因为如此，弹性预算提供了一个良好的能反映现实的比较标准，同时也能使他们准确计算差异，科学分析差异产生的原因。此外，预算本身所具有的激励作用，能激发管理人员为达到预算目标而实施管理努力（Management Effort），进而采取控制措施。从这个角度看，弹性预算符合预算控制是一种较好的预算控制工具。（二）标准成本制度标准成本制度包括标准成本的制定、成本差异的计算与分析以及成本差异的处理。与预算相比，标准成本制度主要有如下几个优点：（1）一旦建立了
24、标准成本，运用标准成本就要比运用总成本预算省力；（2）实际成本与标准成本的比较分析要快于实际成本与预算总成本的比较分析，尤其是成本在按成本习性进行分类之后，标准成本本身就已自动实现弹性化，这为实际成本的分析、评价提供了极大的方便；（3）它提供了一种系统计算和记录实际成本控制业绩的方法。（三）责任会计制度责任会计与预算控制具有天然的联系，这种联系首先表现在预算的编制方面，离开责任预算，全面预算就因无法与具体的执行部门或人员相联系而失去贯彻执行和控制的基础；其次，责任中心的划分为实行由下至上的参与式预算编制程序奠定了基础，因而避免了权威式预算程序在分解全面预算方面的困难和主观性，能极大地提高预算执
25、行者的积极性；再次，责任会计的核心是将成本（收入、资产）追溯到企业各个独立的部门，使之受一名管理人员（责任中心经理）的直接控制，而责任预算正是实现这一目的的直接手段。在责任会计中，预算控制可以通过比较每个责任中心的预算目标与实际业绩来完成，纠正措施可依据比较分析的结果由责任中心经理来负责实施。在责任会计框架中实施预算控制，其主要优点是责任会计可以将收入、成本或资产管理责任明确归属到使其发生的有关责任中心经理身上。责任会计制度为各个部门提供了一个任务导向的预算（Task-Oriented Budget），它的组织体系提供了一个科学的记录各责任中心实际业绩的框架，责任会计的本来思想就是通过分配预算
26、的控制责任而激励经理人员为达到预算目标作出努力。因此，责任会计制度几乎完全满足一个有效预算控制方法所应具备的条件，相对于其他会计制度而言，它能更加有效地发挥预算控制的作用。（四）零基预算零基预算（ZBB）是以零为基础编制的预算。在预算控制中，它主要是作为酌量成本中心的预算控制方法而出现的。酌量成本中心是那些仅由管理人员决策才发生成本支出的责任中心（如研究开发部门等）。这些部门的成本通常是作为企业长期计划的一部分而支出的，它的增加、减少或者消除完全由管理当局决定，并不受企业当前作业水平的影响。由于其支出的合理性难以用与企业计划业务量相关的“最低支出水平”来迅速做出判断，通过比较实际成本与弹性预算
27、成本进行控制的作用是微乎其微的，因此，酌量成本中心通常采用零基预算法进行预算的编制与控制。较之增量预算法，在零基预算法下，无益于企业的成本被消除，有限资源按效益最大化原则分配，管理效率高；分析、判断所有成本支出必要性的过程使管理者对控制行动及其结果有更清晰的认识，成本控制效果佳；要求高级和基层管理人员就所有成本项目的分析、判断在更大范围内交换意见，这会使高级管理人员更加了解企业的详细经营情况，也更能调动基层管理人员实施管理控制的积极性。因此，零基预算为酌量成本中心提供了一个科学的预算基准，也有助于划清这些成本中心的控制责任并调动其管理控制的积极性，同时对传统的增量预算法也是一个有益的补充。（五
28、）滚动预算滚动预算主要是通过逐期调整预算来提供一个足以反映现实的预算，而实施预算控制的。滚动预算使预算期永远保持十二个月，每过一个月，立即在期末增列一个月的预算，逐期向后滚动。由于把第12个月的计划追加到滚动预算中的时候，管理人员对其他11个月的预算也要进行相应调整，因而，它对于预算的调整是在很“自然”的情况下不着痕迹地进行的，不会引起管理人员的抵触心理；每月都按当前的状况和期望来调整下一个月的预算，这种经过调整的预算成为下一个月的固定计划，用以反映目前环境因素的变化以及期望目标；管理人员可随之按月通过比较实际业绩与滚动的预算目标来实施预算控制。这种预算还能通过不断调整预算的方式，克服参与式预
29、算编制程序可能产生的“宽打窄用”预算和职能失调行为，为控制提供一个具有目标一致和激励效果的预算。8.3 赊购控制 随着市场经济的不断深入和发展，在企业经营过程中，赊购现象越来越普遍。如果不对赊购业务加以控制，采取有力措施，加强会计核算，势必给企业的生产经营活动带来一定的负面影响。所谓的赊购材料业务，在这里是专指那些材料实物已到购入单位，实现了产权转移，而由于种种原因，销售单位的销货发票等结算账单，推迟于材料实物到达购入单位的购销业务。这类购销业务，在现行的会计制度里规定的具体核算方法是：材料实物到达购入单位时，首先由仓储部门验收入库，月份终了，将仓库转来的外购材料收料凭证中，尚未收到发票账单的
30、收料凭证，分别材料科目抄列清单，并按计划成本暂估入账，借记“原材料”，“包装物”，“低值易耗品”等科目，贷记“应付账款暂估应付账款”科目，到下月初用红字作同样的会计分录予以冲回，待付款后再按正常程序，借记“材料采购”科目，贷记“银行存款”科目。这一核算方法，对于发票账单推迟到达时间较短，比如在一两个月时间内的赊购业务是完全适用的。在现实的赊购业务中，大多数材料实物到达购入单位后，而发票账单等票据往往推迟几个月或一年，有的甚至长达几年的时间。在这样长的时间内，采用到下月初用红字作同样的会计分录予以冲回的办法，显然是不现实的。因为在赊购业务较多的单位，这样冲来冲去，既增加了会计核算的业务量，也容易
31、将会计账簿搞乱。正因如此，有些企业的财会人员，对赊购业务采用“压票暂不入账”的办法，致使原材料账户借方余额出现大量赤字，使会计核算资料失真。企业领导要重视赊购材料业务，在资金条件允许的情况下，尽量减少赊购业务。赊购业务表面看来能占用对方一段时间的资金，好像是减少了财务费用的开支，而产际上赊购材料价格都比现款购买高出许多，相比较一点资金也节省不下。不但给会计核算加大了业务量，带来不少麻烦，而且对企业信誉还会造成不良影响。在必需的赊购业务中，要求采购供应人员收集好供销合同，随货同行票据等资料，与材料实物一并交仓储部门验收入库后转交财会部门，做为会计核算依据。财会部门对赊购材料业务进行会计核算时，要
32、区别情况，采取以下不同的会计核算方法加以控制：一、赊购材料业务量较少的情况在赊购材料业务量较少的情况下发生赊购业务时，首先由仓储部门验收入库，月份终了，将仓库转来的外购材料凭证中，尚未收到发票帐单的收料凭证，分别材料科目抄列清单，并按合同价，或随货同行票价，或计划成本暂估入账，借记“原材料”科目，贷记“应付账款暂估应付账款单位”科目，待到赊销单位正式发票帐单到达后，用红字做与上述同样的会计分录予以冲回，再按正式发票帐单记帐。当时付款的借记“材料采购”科目，贷记“银行存款”科目；当时仍不能付款的借记“材料采购”科目，贷记“应付帐款”科目，纳入正常的核算程序。在这里赊购材料业务的会计核算方法，与现
33、行会计制度规定有所不同，这里赊购材料业务的会计核算不是到下月初用红字作同样的会计分录予以冲回，而是等到赊销单位正式发票帐单到达后，再用红字作同样的会计分录予以冲回。这样间隔的时间可能加长，有的赊购业务还可能跨年度。为了不使此类业务详情遗忘不清，应增设备查登记簿，将每笔赊购业务详细情况登记在案，以备查考。二、赊购材料业务量较多的情况在赊购材料业务量多，占总业务量比重较大的情况下，为了避免在会计核算业务中过多和过频繁的出现“用红字冲回”的现象，可增设“暂估应付帐款”一级会计科目。当发生赊购材料业务时，首先由仓储部门验收入库，月份终了，将仓库转来的外购材料收料凭证中，尚未收到发票帐单的收料凭证，分别
34、材料科目抄列清单。如果是采用材料实际成本核算，应按供销合同价，或随货同行票价，或预估价暂估入帐，借记“原材料”科目，贷记“暂估应付帐款单位”科目。待赊销单位正式发票帐单到达后，当正式发票帐单材料价款与暂估入帐材料价款一致时，借记“暂估应付帐款单位(同上单位)”科目，贷记“应付帐款单位”科目，当时付款的，同时借记“应付帐款单位”科目，贷记“银行存款”科目；当正式发票帐单材料价款与暂估入帐材料价款不一致时(此类情况较少)；仍采用“红字冲回”方法记帐，然后纳入正常核算程序；如果采用材料计划成本核算，应按计划价借记“原材料”科目。按供销合同价，或随货同行票价，或预估价贷记“暂估应付帐款单位”科目，将“
35、原材料”科目与“暂估应付帐款”科目相比较材料价款的差额记入“材料成本差异”科目。待赊销单位正式发票帐单到达后，当正式发票帐单材料价款与暂估入帐材料价款一致时，借记“暂估应付帐款单位(同上单位)”科目，贷记“应付帐款单位”科目。当时付款的，同时借记“应付帐款单位”科目，贷记“银行存款”科目；当正式发票帐单材料价款与暂估入帐材料价款不一致时，仍采用“红字冲回”方法记帐，然后纳入正常的核算程序。这里需要说明的是，采用第二种赊购材料业务核算方法时，为了使材料成本真实准确，应该由哪一批赊购材料所负担的运杂费，运输途中合理损耗和入库前的整理挑选费用等开支，应随每笔赊购材料业务同时入帐，当编制会计报表时，如
36、“暂估应付帐款”科目内有余额时，应合并记入“应付帐款”科目内填列。8.4 内部审计企业的内部审计是企业为了加强内部管理和提高经济效益，对其内部的一切经济活动进行监督和评价，其目的是查处企业财务收支中各种违法违规问题，维护国家利益和企业整体利益，促进廉政建设，防止国有资产流失。随着我国经济的发展，内部审计发挥着越来越重要的作用，但是在实践中，内部审计的作用并没有得到应有的发挥，要加强企业管理提高经济效益，必须强化内部审计。作为企业内部管理的一个重要组成部分，内部审计是在现代企业下自我监督、自我约束机制的重要组成部分，是现代企业建立和完善法人治理结构的内在需要。内部审计的生产和发展与其所处的经济环
37、境密切相关，其职能作用的变化是随着各种环境因素的变化而变化的。内部审计是现代企业制度的重要组成部分，离开了内部审计，现代企业制度的运行就会出现紊乱。世界各国企业的成功经验之一就是充分依靠内部审计。一、内部审计的概述（一）我国内部审计的产生及发展我国内部审计起源于周代，在漫长的封建时代内部审计起起落落，逐步进行了改革和完善，开始进入到现代审计的演进时期。但新中国成立后，我国审计工作全面停顿，内部审计也随之偃旗息鼓。直到20世纪80年代中期国家审计署成立后，相继发布了一系列与内部审计相关的文件，我国现代内部审计工作才重新发展起来。随着社会主义市场经济体系的建立和发展，内部审计工作已渗透到社会经济生
38、活的各个方面，内部审计从最初的行政手段发展成为企业自主的管理手段，内部审计的领域正从国有企事业单位向集体、民营企业单位拓展。内部审计之所以发生如此巨大的变化，根本原因在于内部审计在社会主义市场经济条件下对企业有着日益重要的地位和不可替代的作用。 （二）我国企业进行内部审计的必要性1现代企业从管理和制度的建立上需要内部审计现代企业内部经营活动涉及各个方面和各个部门，而企业内部审计贴近管理，熟悉情况，容易发现管理上的漏洞。内部审计人员对本企业的目标、各部门的职责分工、企业内部各项规章制度、工作流程、生产经营情况等较为熟悉，审计对象的相对固定性，又使其能动态地掌握被审单位的各种情况，及时、准确地判断
39、出高风险领域和重要事项，有针对性地进行审计，以发现管理上的漏洞。2企业内部控制的执行需要内部审计提供资料 企业制定的各项内部控制制度能否得到有效的执行，必须有一个公正的评判部门，通过监督与检查促使这些内控制度得以顺利实施，这项工作由内部审计部门完成无疑是最合适的。 3企业的专项开支需要内部审计对其进行监督 企业的投资、基建工程、科研等项目在实施过程中，需要有大量的资金作为保障，而费用开支是否合理，手续是否符合规范，票据的合法性，是否有超支现象等相关的问题，需要内部审计参与其整个过程，对其进行监督控制，以保证这些专项开支做到符合企业实际情况，避免企业的资本流失。 4企业的年度预算、决算需要内部审
40、计为其提供鉴证 企业的年度预算、决算是企业制定成本的一项重要依据。因此，它编制的是否科学、合理、实事求是，在执行过程中是否严格按照国家和企业的各项规定，会计核算和报表编制是否执行企业会计制度等都需要内部审计部门进行鉴证。 5经营管理人员经济责任的界定需要内部审计 企业经营管理人员特别是中层以上领导人员，其管辖范围较宽责任较大。如果不进行离任审计，会给继任者带来很多经营上的麻烦，这就需要内部审计人员对其在职期间的经营业绩及资产情况进行审计。二、内部审计的作用（一）监督检查作用内部审计工作的目标主要包括：对照国家的法律法规和企业的规章制度，按照审计工作规范，揭示企业的违法乱纪行为，维护企业的经济秩
41、序；通过检查监督被审计单位执行国家财经纪律情况，制止违规行为，保护国家财产和企业利益，有利于企业健康发展。可见，披露经济活动中存在的错误和舞弊行为，保证会计信息资料真实、准确、及时、合理合法的反映事实，纠正经济活动中的不正之风，是内部审计工作的重要作用之一。此外，内部审计部门通过开展财务收支审计、财经法纪审计、领导干部离任审计，发现问题，查明损失浪费、贪污腐化行为，及时向纪检监察部门提供证据和信息，采取措施，充分发挥审计“经济警察”的特殊作用。（二）降本增效作用有效地开展经济效益审计是当前企业内部审计工作的重点和关键。可见，降低成本提高效益是内部审计的关键所在，内部审计人员应重视生产经营情况，
42、对企业资产状况做到心中有数，随时随地开展内部审计督查，提出有效措施，经济有效的使用资产。（三）增强企业管理的执行力度企业建制并不难，难就难在如何使制度和决策有效地执行。内部审计既是检查系统，也是监控系统，通过事前和事中审计，督促各项规章制度和决策能有效地执行，纠正违规操作现象，并根据执行过程中所反映的问题，提出完善决策和制度的合理化建议，可以大大增强企业管理体制的执行力度。此外，事后审计通过对决策的贯彻落实情况及执行效果分析研究，总结经验，能大大提高管理者的决策水平和可执行性。（四）鉴证和评价作用内部审计的鉴证作用，首先体现在开展联营审计，维护企业合法权益。联合经营是在生产社会化和市场经济不断
43、发展的情况下，企业为了取得经济实效和分散风险，一个企业和一个或数个企业为发展生产和产品交换而进行的经济联系。再者，开展任期内经济责任审计和领导干部离任审计，强化内部监督机制。实行领导班子在任定期审计，有助于监督企业领导依法办事，遏制腐败，促进企业廉政建设，为上级主管部门和政府考察提拔干部提供依据。内部审计的评价作用，主要体现在通过对被审计的经济活动的检查和评价，针对管理和控制中存在的问题，提出富有成效的意见和方案，促进企业改善经营管理。审查评价企业管理和控制制度的健全性和有效性，披露薄弱环节，解决存在的问题，完善内部控制制度，堵塞漏洞。审查评价企业的财务收支和经济效益，寻找新的经济效益增长点，
44、消化不利因素，优化资源配置，增强企业活力和市场竞争力。三、完善内部审计的途径（一）加强组织建设设立审计委员会，提高内审机构的地位及权威性，促进内部审部门在组织中应处于较高位置，以加强独立性和确保审计的覆盖面，使审计报告获得重视并促进被审单位对审计建议采取恰当的行动。内部审计必须保持独立于经营管理活动和决策之外，特别是当面对管理层时，内审人员在整个组织中的地位应被严肃对待。日前，我国绝大多数的内审机构设置于财务部门，或于财务部门平级，这种状况严重制约了内审机构作用的发挥，因此有必要将内审机构与公司的财务机构分离，更应与公司管理脱离，最有效的做法是成立审计委员会，使内审机构隶属于审计委员会。西方国
45、家中，绝大多数公司的内部审计机构隶属于审计委员会。审计委员会隶属于董事会，其主要成员由外部董事组成，公司的审计监控以审计委员会为中心。审计委员会任命内审机构的负责人，对内部审计部门的工作计划进行审定。同时，一些与企业关系重大的审计项目，要经过审计委员会通过。内审部门负责人与审计委员会保持直接的联系，出席审计委员会会议，定期向审计委员会报告工作和交换有关审计工作意见。这种审计委员会隶属董事会的组织机构，这样提高了审计人员的地位，增强了审计人员的独立性同时有助于扩大审计范围，审计部门可以审查更高层次的管理活动，并向董事会报告有关情况。（二）扩大内部审计范围内部审计的目标是协助组织管理成员和董事会成
46、员履行他们的职责，特别是以合理的成本促进有效的控制，从而实现价值增值。管理部门对客观的、高质量的信息需要，己超出了单纯的财务信息的范围。内部审计实务标准对审计的范围规定：内部审计的范围包括对组织内部控制系统的适当性、有效性以及完成指定责任的质量进行检查和评价。内部审计关注的内部控制范围包括：财务和经营信息的可靠性和完整性，有关政策、计划、程序、法律和规章制度的遵守情况，资产的安全性，资源利用的经济性和有效性，制定目标和目的的完成情况。内部审计部门要对内部控制的各项内容进行检查和评价，这就使内部审计活动的范围越来越广，进而延伸到经营活动的每个方面，并且包括所有层次的权利机构。我国的内部审计只有不
47、断拓展审计视野，增强宏观意识，扩大审计范围，增加审计内容，才能适应企业的管理与发展。首先要改变传统的审计观念，不能只把财务数据的准确性、差异性作为审计重点，而忽视企业资产运行的合法性、资本结构的合理性以及对外投资的效益性；其次，要改变过去只审核凭证、核对账目、计算结果或者只衡量经营者业绩大小的单一计量方法，而忽视对企业整体动作的定性分析、未来获得能力预测、偿债能力研究以及经济责任的界定；再次，要改变过去只注重经济活动的事中、事后监督，而忽视事前的预测、分析、控制与管理；最后，要对预定目标和目标的完成进行检查、分析、评价和建议。（三）加强审计人员的队伍建设随着审计地位的提高和审计范围的扩大，我们
48、国家需要高素质、能力强的专业审计人员。内部审计人员必须具备对执行内部审计工作必要的知识、技能和专业训练。我国推行的CIA资格考试，就是培养高水平内审人员的有力举措，为内审人员学习国际内部审计经验、提高业务水平和综合素质起到了有力的推动作用；其次，内审人员应以国际内部审计师协会颁布的道德准则作为行为规范。该准则要求内部审计师必须遵守高标准的诚实、客观性、勤奋和忠实的原则。准则规定了11条行为准则，这些对维护审计职业的严肃性、审计人员的专业形象和促进审计工作发展都有着重要作用；再次，审计部门应加强对内审人员专业熟练程度。可以采取经验交流会、学术研讨会、学校课程、内部培训等各种形式，使内审人员不断更新知识，了解和掌握有关审计标准、程序和技术方面的改进和当前的发展情况。8.5 决算一、企业决算财务决算是从财务管理的角度出发，侧重于对资金的流向、大小和在时间上分布的分析，以现行的财税制度为依据，通过对资金的流动情况为重点进行分析，形成符合基本建设财务管理办法的科目体系，来反映竣工工程从开始建设起至竣工为止的全部资金来源和运用情况，达到核定使用资产价值的目的。由于它侧重于对财务制度执行情况的反映，能够确定资金流动的真实性和合
