一汽轿车公司C301轿车项目成本控制研究.doc

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1、一汽轿车公司C301轿车项目成本控制研究摘要中国汽车市场越来越呈现国际化，Accord、Buick、AudiA6, PassatB6 等国际上最新产品纷纷在中国上市，已经对一汽轿车股份有限公司(以下称 一汽轿车公司)红旗品牌轿车市场构成严重的威胁，红旗轿车产品的市场占 有率已有逐渐缩小的趋势。 面对严峻挑战，一汽轿车公司加快轿车产品结构调整换型，将现有红 旗系列车型加以提升和换代。以保持一汽轿车公司持续发展的能力，并适 应汽车市场国际化的趋势。为此，一汽轿车公司开发了全新的C301轿车。 项目2003年5月正式启动，经过3年半时间准备，于2006年下半年正式 上市。 期间，2004年下半年汽车

2、市场风云突变，急速降温，很多车型滞销， 库存激增，经销商和汽车企业不得不掀起了降价风潮。当利润被市场一层 层剥离之后，价格竞争的实质就演化为成本的竞争，汽车的暴利时代也一 去不复返。 一汽轿车公司C301新项目的实施过程中，对成本的控制和管理尚在进 行摸索阶段，借鉴和学习国外先进的经验，探寻适合自身发展的科学控制 方法和手段，这样才能在竞争中站稳脚跟，赢得市场。 世界汽车业各大公司采用了下列部分或者全部的革新方法，如看板、 工作元、JIT、机器人、计算机辅助设计和计算机辅助制造、柔性制造系统 和计算机集成制造，以提高制造生产率。与此同时，各大公司也更加关注 现代质量管理如TQM、六西格玛和现代

3、制造技术精益生产与敏捷制造等各种 提高企业收益的管理技术。 在新的管理和技术环境下，传统成本管理会计自身的缺陷（如管理观 念、管理方法、管理对象等）显露无疑，要改变这些缺陷，必须寻求新的管理思想、技术和方法。战略成本管理应运而生。 战略成本管理与传统的成本管理在目标、范围、重点、方法等方面有 着巨大的不同。所以，战略成本管理是企业赢得竞争优势的重要方法和手 段。 一汽轿车公司的项目成本控制体系由各成本控制制度（有项目预算控 制制度、成本中心制度、项目投资控制制度等）和各成本控制制度所涉及 的部门构成。目前，一汽轿车公司使用的成本管理方法是传统的标准成本 法。 与上述先进方法对比，一汽轿车公司成

4、本控制体系，在近几年的竞争 中表现不力。没有做到在销售价格下降时使成本同步降低，没有调动全体 人员的成本控制意识。主要是因为目前成本控制着眼点主要集中于企业内 部，而企业内部成本的在连年下降后已难有继续下降的潜力。另外成本控 制的权利和责任过于集中于高级经理人员，和低层次管理人员及具体作业 者关联小。 另外，成本管理只注重于生产过程，关注产品的生产制造和工艺过程， 并没有从整个产品的供应链上考虑。缺少对供应链成本控制措施；标准成 本定额是财务人员制定和维护，没有与开发、生产部门统一物料消耗定额， 这对计算成本的偏差有很大的影响；间接费用的归集与分配仅仅是从一些 管理部门、生产部门和销售部门角度

5、归集和分配，没有从发生产品成本的 作业动因考虑，对产品成本上升与降低的原因不能从源头上及时发现；对 成本的分析主要从成本偏差上找原因，这种成本差异分析只是企业内部的 成本差异分析，没有针对同行业平均成本以及国内外同类企业的成本比较； 成本管理的意识还只限于财务控制意识，没有树立全员成本意识。 这些都是目前一汽轿车公司的成本控制体系的薄弱之处，无时不刻影 响着C301项目的市场前景。为了应对市场不断带来的压力，达到生产中逐步降低材料、人工等资 源消耗和逐步改进生产、降低制造成本的目的。作者提出使用现代战略成 本管理系统理论，优化供应链成本控制，提升项目成本预算控制能力，形 成C301产品新的竞争

6、优势。 一、建立战略成本控制体系 一汽轿车公司制定了“民族品牌、开放发展”的发展战略，与此同时， 成本管理应更加关注于使企业成功的关键因素，而非仅仅停留在计算成本、 差异分析和其它财务指标上，要系统地思考成本管理，使之与企业战略相 匹配，开展战略成本管理。 具体的措施有通过开展价值链分析、进行成本动因分析、开展成本的 SWOT分析，建立一汽轿车战略成本管理的分析体系。通过对成本管理的外 部环境、企业内部条件以及竞争态势的分析，揭示企业的相对成本地位， 描述企业可利用的外部机会和内部优势，提示企业可能面临的威胁和存在 的弱点，用于企业明确成本管理的重点内容和应该采取的战略措施。 为了满足获取成本

7、优势、提高企业利润和降低成本的要求，一汽轿车 公司还需要采取控制成本动因、加强日常成本管理控制、有步骤地推行各 专项成本管理等有力措施，运用科学的方法控制成本，建立相应的成本控 制体系，建立战略成本管理的保障和绩效评价体系。 二、优化供应链成本控制 传统的成本控制只局限于企业内部，开始于材料采购，结束于产品销 售，控制的范围和时间很有限，丧失了通过了解企业的供应商和客户的关 系来改善企业自身成本的机会。而供应链价值流分析则提示我们成本控制 不应只局限于有形的本企业的内部，而应将范围延伸到整个供应链。 对此，首先轿车公司要承担供应链的核心企业的职责，对供应链实施 管理与控制，一汽轿车公司有能力也

8、有必要领导整个价值链的成本控制工作。这些工作要本着整体利益原则、经济手段原则、价值链共赢的原则、 资源优化整合的原则。 其次，一汽轿车公司要通过价格手段，向供应链传递成本压力，要优 化整合供应链中的成本资源，其中包括采购成本的优化整合，资金成本的 优化整合，物流成本的优化整合。 三、提升项目成本预算控制能力 一汽轿车公司在成本控制方面除了强化战略成本管理的同时，还应重 视对企业内部的成本控制工作，预算控制是成本控制得关键环节。 文章从预算的角度进行剖析，目前，一汽轿车公司财务预算编制多采 用单一的水平法或增量预算法，这种方法承认了历史水平的合理性，甚至 将一次性投入纳入以后年度的预算基数中，依

9、据不够科学合理，不能真正 调动各单位和职工的主动性、积极性。因此，有必要在项目生命周期产量 预算的基础上，对项目各种资源采用“零基预算法”同“水平法”相结合 的方法。 同时，要采用先进的计算手段，提升预算能力。首先就是利用表格收 集项目资源需求数据；其次，利用学习曲线，精确进行预算控制，降低人 工成本预算；最后，利用模拟法对预算的不确定性风险进行控制，预算是 一个在各种不确定的条件下作出的估算，风险遍及项目的各方面，我们要 通过模拟等方法，应对付项目可能预测风险。关键词：战略成本 供应链 预算控制目 录引 言 第一章 C301 轿车项目介绍 第二章 现代成本控制理论发展研究 第三章 C301

10、项目成本控制体系分析 第四章 完善项目成本控制体系的对策 结 论参考文献摘要引 言21 世纪的今天，随着市场经济的逐渐成熟和市场经营规则的逐步完 善，生产技术的迅猛发展和消费信息的快速传播导致了企业间竞争的加剧， 也使企业得到的利润大幅降低，“暴利”行业逐步消失，“微利”时代已 经来临。“微利”时代，如何使企业占据竞争中的优势地位？一个有效的 手段就是节流，即节省不必要的资源消耗和费用支出，以削减成本来谋求 生存和发展。 当前，我国的轿车工业发展迅猛。对于汽车行业来说，产品的竞争更 加激烈，据统计，全国已经有汽车生产厂几百家，其中轿车生产企业 40 多 家。基本上每个省都有自己的轿车生产企业，

11、国际知名汽车集团也都基本 在华设立合资企业。众多的生产者导致了轿车市场的激烈竞争，尤其经历 了 2002-2003 轿车市场井喷之后，各厂商纷纷扩大生产能力，市场迅速饱 和，轿车市场已经从卖方市场完全转变成买方市场。在充分竞争的情况下， 各厂家纷纷采取价格战的策略，轿车价格持续下跌。价格战压缩了厂家的 利润空间，残酷的竞争考验着各厂家的生存能力。 C301 项目是一汽轿车公司红旗轿车的升级换代产品，自产品 2006 年 上市以来，无论是市场定价和配置功能，还是整车的造型及各种性能，都 得到了市场的普遍认可。但是，相对于从项目开发到上市期间各种费用投 入相比，C301 轿车的利润空间应该说是非常

12、有限的。如何提高产品的竞争 优势，和完善成本控制体系，已经迫在眉睫。作者希望通过本文的研究， 对 C301 项目乃至以后新开发的项目，在成本控制和成本管理等方面提供一 些借鉴作用，为企业整体管理水平的提高作出一定的贡献。第一章 C301 轿车项目介绍 第一节 C301 项目背景及市场预测一、 项目背景 随着国民经济的持续发展，中国汽车工业已进入高速发展壮大中确立 了国家支柱产业的地位，轿车需求量逐年提高（见图1.1）。巨大的市场， 给世界汽车制造商提供了无限遐想，未来市场的潜力已得到国际的认同。 随着中国加入世贸组织，以及中国汽车工业进入成长期这一现状，中国汽 车市场越来越呈现国际化，Acco

13、rd、Buick、AudiA6, PassatB6等国际上最 新产品纷纷在中国上市，已经对一汽轿车股份有限公司(以下称一汽轿车公 司)红旗品牌轿车市场构成严重的威胁，红旗轿车产品的市场占有率已有逐 渐缩小的趋势。图1.1 全国汽车市场销售趋势 面对严峻挑战，一汽轿车公司决定除了依靠自身努力不断开发适销对路、具有竞争力的高质量新产品外，跟踪世界先进的产品技术，与国际汽 车工业同步，加快轿车产品结构调整换型，还将现有红旗系列车型加以提 升和换代。通过一系列的探讨与寻求，最终选择了Mazda6平台。通过在 Mazda6轿车基础上开发红旗换代产品，既可以维护和发扬红旗品牌、提高 红旗轿车知名度及Maz

14、da6通用零部件产量，还能保持和扩大红旗轿车固有 的市场、延续红旗品牌的生命期。在此背景下，一汽轿车公司提出了红旗 轿车（B级）开发及改造项目。红旗换代轿车(以下简称C301轿车)由意大利 设计公司设计，实行多层次的同步开发，使新一代产品在技术和质量水平 达到国际最新标准，以保持一汽轿车公司持续发展的能力，适应汽车市场 国际化的趋势。 二、项目市场预测 根据工业化国家的发展规律，当人均GDP超过1000美元时，轿车开始普 及，而我国恰恰在2003年达到了这一底线，虽然2004年汽车行业受到了原 油和钢材价格上涨、私人信贷超严、国家货币政策适度紧缩、进口车关税 下调和配额即将取消等一系列不利因素

15、的影响，增幅又所放缓，但是从长 远角度来看，随着国外汽车集团的积极介入，轿车品种逐步增多、产能扩 大、技术含量增加、个性化趋势增强、性能价格比提高，逐步与国际接轨， 未来我国的轿车工业仍有巨大空间（见图1.2）。图1.2 未来轿车市场销售预测三、市场细分及定价 C301系列轿车的售价在15万元30万元之间，中级轿车的高端以及 绝大部分中高级轿车都居于这个价格区间，虽然需求比例不是最大的，但 却是轿车细分市场最有活力、竞争也最为激烈的部分。目前，1530万 元的车型占到轿车总量的33%35%，到2008年以后将稳定在29%左右，虽 然比例有所回落，但需求的总量仍会继续攀升，预计到2010年这部分

16、轿车 的需求规模在150万辆以上（见图1.3）。图1.3 全国汽车价格分布图 预计在2006年1520万元价位的轿车商务用车占据将近一半的市场 份额，商务用车和私人用车占总市场份额的80%。2025万元价位的轿车， 商务用车占据60%的市场份额，商务用车和私人用车占总市场份额的90%。 总的趋势看，1520万元的私人用车占主导地位，2030万元的商务 车仍占主导地位。这一细分市场的竞争车型有本田雅阁、君威、帕萨特、 蒙迪欧、马自达以及丰田佳美等车型。 根据以上轿车市场用户构成预测，C301轿车的第一目标市场确定为商 务兼私人用户，第二目标市场确定为私人用户。C301轿车的价格区间2.0 升定位

17、在1520万元的中档轿车市场，2.3升定位在2025万元的中高档轿车。 目前轿车产销量上升的同时，售价也以每年8%12%的幅度下降，这 是轿车品种增多、生产规模扩大的必然结果，未来我国的轿车价格仍将继 续下滑并在3、4年左右与国际接轨。 未来几年，广州本田、丰田仍然是中档及中高档轿车的主导者，是未 来C301轿车的主要竞争对手。考虑到降价因素，C301价格初步确定为：2.3L 豪华型在2022万元，2.0L在1720万元左右。 四、综合竞争力评价 我国现有的中高级轿车包括雅阁、君威、帕沙特、蒙迪欧、马自达、 奥迪、别克、索纳塔、蓝鸟、奇瑞、中华、宝马、天籁、悦达起亚、丰田 皇冠、佳美、标致，综

18、合竞争力评价见表1.1。 表1.1 主要汽车制造企业竞争力分析根据以上的综合竞争力评估分析，结合各厂家未来投放市场产品，一 汽轿车公司C301项目未来的市场分额应在6%左右。 五、项目进度计划 项目2003年5月正式启动，于2006年下半年正式上市(计划见图1.4)。期间，年下半年汽车市场风云突变，急速降温，很多车型滞 销，库存激增，经销商和汽车企业不得不掀起了降价风潮。当利润被市场 一层层剥离之后，价格竞争的实质就演化为成本的竞争，汽车的暴利时代 也一去不复返。 一汽轿车公司C301新项目的实施过程中，对成本的控制和管理尚在进 行摸索阶段，借鉴和学习国外先进的经验，探寻适合自身发展的科学控制

19、 方法和手段，这样才能在竞争中站稳脚跟，赢得市场。第二节 C301 项目成本控制的主要问题 从国外汽车企业的竞争战略来看，基本上的竞争策略都是低价格竞争 策略。低价格意味着低成本，丰田公司就是以“只有降低成本才是至高无 上的原则”为出发点，才创造了“JIT生产方式”，并始终把降低成本作为 追求的目标。通过低成本战略获取成本竞争优势已经成为汽车企业的共识， 低成本战略有别于传统的成本降低方式，它是能灵活的适应市场变化，以 成本作为竞争中心，通过先进的信息化技术，借助于有利的全球采购渠道 及利用规模经济的特性，从而达到在同业中成本最低，以低于同业竞争对 手的售价来获得大量市场份额的战略。 因此，健

20、全的成本控制体系不仅应该包括企业组织系统、企业信息系 统、企业考核制度、企业奖励制度，同时还应该作到以下几个方面： 1对企业的经营活动有清晰的预测和规划，每一步经营行为和每一笔 成本费用的发生都能作到事先有计划预算，事后有会计归属； 2成本指标和每项经营活动、每个人相关。能调动每一个成本相关方 的积极性； 3了解企业的内部价值流运行特点，清楚价值链和供应链中的价值和 成本关键区域；了解成本状况及发展趋势；与竞争对手的成本状况对比优 势和劣势； 4外界情况变化时，能利用适当的工具在组织内外消化传递成本压力。 一汽轿车公司目前正在推行日本丰田的成本控制体系，但还处于学习 和吸收的初级阶段。日本的成

21、本控制体系已经在市场经济中历练多年，应 该说是很先进的，至少和国内的绝大多数企业相比如此。但对比上面提到 的成本控制体系几点要求，一汽轿车这种仍以财务管理会计为出发点的标 准成本管理，特别在C301项目中已经暴露出它的不足： 一、战略成本管理方面 1.对成本的分析主要从成本偏差上找原因，这种成本差异分析只是企 业内部的成本差异分析，没有针对同行业平均成本以及国内外同类企业的 成本比较。成本分析的方法和技术依赖现行的管理会计制度，没有从企业 战略的角度考虑，往往忽视市场营销、服务等相对成本地位。 2.只重视了有形的成本动因，而忽视了无形的成本动因。而产品的研 究开发、市场开拓、内部结构调整等都与

22、成本管理无多少关联。但事实上， 一些有形的成本项目往往并不是影响成本的最主要因素，而一些传统成本 管理未能考虑的因素，如企业的规模、地理位置、产品的复杂性等因素， 都会对产品成本产生很大的影响。这些动因需要长期的积累才能形成，且 一经形成就难以改变，因此更要强调从战略上予以综合考虑。 二、供应链方面 成本管理只注重于生产过程，关注产品的生产制造和工艺过程，并没 有从整个产品的供应链上考虑。缺少对供应链成本控制措施。尤其在市场 压力越来越大的客观环境下，自身降成本压力已经很小。缺乏向外消化和 传递成本压力的工具。这主要是因为成本的构成只考虑直接材料、直接人 工和制造费用三个因素，对开发、销售、供

23、应等环节重视不够。在动态、 变化的市场环境中，了解竞争对手的成本信息也尤为重要。 三、预算控制方面 1.在预算控制方面，预算指标的测算不够科学；预算控制不够精细； 预算考评指标的动态管理能力较弱；预算激励约束机制不完善。 2.标准成本定额是财务人员制定和维护，没有与开发、生产部门统一 物料消耗定额，这对预算成本的偏差有很大的影响。产品在不断的改进， 工艺也在不断的改进，财务的物料消耗定额是由财务人员维护的，不能随工艺的变更及时地调整，这样在月末计算物料消耗偏差往往误差很大，偏 差的原因更是不易查找。 3成本中心划分线条过粗，管理费用只划分到部门，制造费用只划分 到车间。每个成本中心负责人所承担

24、的费用总额太大，而其他人员和成本 控制几乎不相关。成本管理的意识还只限于财务控制意识，没有树立全员 成本意识。间接费用的归集与分配仅仅是从一些管理部门、生产部门和销 售部门角度归集和分配，没有从发生产品成本的作业动因考虑，对产品成 本上升与降低的原因不能从源头上及时发现。人工费用的分配仅仅是根据 工时定额或是产品定额一次分配到产品中去，对间接费用与产品的关系不 能量化，因此降低成本的途径只能是强制压缩，而没有持续性。 一汽轿车公司向社会提供的是最终产品，它的成本优势取决于它的综 合成本的最小化，而不是本企业内部的局部成本优势，比如，C301项目启 动后，C301项目的成本在形成之后相对比较固定

25、，在外界形势变化后反映 比较迟缓。尤其在现在的市场竞争形势下更缺少灵活性，无法迅速的传递 或消除压力；另外C301项目材料成本构成中来源于日方的比例较大，致使 在价格博弈中很难取得主动地位。尤其在占采购量约60%的国外KD件的成本 更加沉重。成本中心划分过于粗放，虽然能对各成本中心负责人提高要求。 但不利于调动低级别管理人员及直接参与人员的积极性，也不利于找到成 本控制体系的薄弱环节进而改进。 因此，C301项目，要逐步完善成本控制的方式、方法，要建立企业成 本动因数据库，逐步引进项目战略成本管理，加强成本控制，取得竞争的 新优势。一汽轿车公司在长期的企业管理实践中，对成本管理方法的科学 性和

26、有效性也进行了有益的探索，积累了很多成本管理经验，但这些成本 管理经验基本上局限于传统的战术成本管理的范畴，很少涉及战略意义上 的成本管理。要改变这一状况，就需要加强企业战略成本管理方面及预算 控制方面的理论研究和实践探索。第二章 现代成本控制理论发展研究从中国汽车市场经历了2003年车市井喷的热潮后，厂家对成本控制的 重视已经提到空前的高度。从国际上汽车业的经验看，无论是日产的复兴 计划还是丰田的21世纪成本竞争建设项目(CCC21)，还是福特的全面成本 管理(TCK)都体现出成本领先战略是汽车制造业的基本竞争能力之一。当 前效率和质量已经成为汽车工业竞争的关键词。 第一节 现代成本控制发展

27、状况 纵观世界汽车制造业的企业管理，世界汽车业各大公司如日本的丰田、 日产、本田、美国的通用、福特、克莱勒斯、德国的大众等为了能够降低 成本、提高生产率、改善产品质量，并且增加灵活性以满足顾客需要，这 些公司采用了下列部分或者全部的革新方法： 第一，运用看板和工作元等工具，实施即时制造系统（JIT）； 第二，运用各种自动化技术，如机器人、计算机辅助设计和计算机辅 助制造； 第三，采用集成方法，如柔性制造系统和计算机集成制造，以提高制 造生产率。 与此同时，各大公司也更加关注现代质量管理如TQM、六西格玛、现代 制造技术精益生产与敏捷制造等提高企业收益的各种管理技术。 从国际汽车业成本管理的历程

28、上看，20世纪20年代到70年代，美国汽 车业处于高速发展时期，汽车工业是当时美国的先进工业和支柱产业。汽 车市场非常繁荣，销售供不应求。即使在这种销路很好的时代，美国的汽 车公司也在大力加强企业内部成本控制等工作。例如，20世纪20年代，美 国通用汽车(General Motors)公司在总裁Alfred Sloan和首席财务官 (CFO)Donaldson Brown的领导下，首先引进和使用了创新的管理会计与控 制系统，这对通用汽车在1920年至1970年之间的成功起了巨大的推动作用。 美国的所有汽车制造业公司都在20世纪90年代初就已实施作业成本管理系 统 (Activity-Based

29、 Cost Management System) 和 平 衡 计 分 卡 系 统 (Balanced Scorecard System)用于战略、战术与日常运营管理。后来的日 本汽车制造业又创造性地结合了质量和成本改善活动，这对日本汽车业在 20世纪八九十年代的成功起了十分重大的作用。目标成本法(Target Costing)，最早是日本丰田汽车的成本管理创新，是以市场为导向的战略 成本管理方法。在日本所有汽车制造业公司中都在应用改进成本法(Kaizen Costing)，以逐步降低各种生产成本。 一、美国成本理论发展过程 1.“科学管理”和“标准成本制度”阶段(20世纪初-50年代初)。以泰

30、 罗的科学管理学说为代表，建立了特定单位产出所需的人工和材料的科学 标准，形成了“标准成本”、“费用预算”和“差异分析”等方法，实现了 成本的事先计算、事中控制和事后分析的结合。 2.“作业分析”和现代成本管理萌芽阶段(20世纪50年代-70年代末)。 美国第二次科技革命(电力技术革命)带来技术上的更新和当时美国市场成 为买方市场，两个方面都迫切要求创造新的成本核算方法计算成本。作业 成本计算就是在这样的条件下产生的。 3.作业成本管理的形成和推广阶段(20世纪80年代以后)，计算机和网 络的运用，使得供应商，生产商和销售商的信息及时传递成为可能，也就 是说可以实现及时生产和零库存。Robin

31、 Cooper和Robert S. Kaplan在作 业成本计算的基础上，提出了以作业为基础的成本管理。可以说这是作业 成本管理(Activity-based Cost management)诞生的真正开始。二、日本成本理论发展过程 1.“成本节约”和“拿来主义”阶段(20世纪30年代-50年代末)。二战 后，日本开始进入经济复兴时期，日本采取“拿来主义”大量借鉴发达资 本主义国家美国的先进经验和方法，为日所用。标准成本管理、利润管 理、预算编制、价值工程(Value Engineering)等经营手段进入日本企业。 这一阶段，成本管理的特征是实施标准成本或预算的事后管理。 2成本企划和现代成

32、本管理的萌芽阶段(2 0世纪60年代)。企业成本 管理在“降低成本”的最终目标的引导下，开始了有日本特色的现代成本 管理方法和理论的摸索、尝试和探讨。丰田公司在1962年开始导入成本企 划管理的主要工具价值工程(Value Engineering, VE)。这样，以成本 企划为重点的现代成本管理开始在日本汽车业逐渐推广。 3日本型成本管理的普及和完善阶段(20世纪70年代以后)。以成本企 划为主要特征的日本型成本管理体系不仅在汽车、电机，机械制造与精密 电子仪器等装配型企业中广泛应用，而且在冶金业、化学工业、纺织工业 甚至食品业都有了相当程度的推广实施，在20世纪80年代后期日趋成熟。 人们达

33、成这样的共识：以成本企划为特征的日本型成本管理能大幅度降低 成本。 第二节 战略成本管理的形成及特点 一、战略成本管理的形成 进入21世纪，在信息技术日新月异的新制造环境下，成本控制管理系 统面临着巨大挑战，但同时亦经历着重大的变革。成本控制管理系统的功 能正逐渐从着重成本核算转向成本管理(Cost management)。诸如采用及时 制造系统Just-in-time system、作业成本法(activity-based costing)、 目标成本(Target costing)等，积极参与产品开发、搜集与分析产品生产线或制造工序的资料，防范成本差异于未然，建立新的投资评估标准，弥 补传

34、统的净现值模型，忽视无形成本与效益的不足等等。表2.1列示了近年 来生产制造环境变化而引起的相应的成本控制管理的主要发展状况。可以 预期，在新制造环境下，成本控制管理系统在企业发展过程中的作用和重 要性将进一步提高，将更好地服务于企业的经营管理决策。 表2.1 成本会计及成本控制管的发展状况.企业管理观念和管理技术的上述变化，对传统的成本管理产生了巨大 的冲击，要求成本管理更新观念。但变革技术、成本管理专家和学者必然 面对这样的事实： 1战略管理要求获得具有竞争优势的成本资料，如果成本管理者不能 提供相关信息，则生产主管、营销经理就会去扩展自己获得的信息系统，如果这样，必将引起企业管理的混乱。

35、一个组织只能有一个成本信息系统。 2在新的管理环境下，传统成本管理会计自身的缺陷（如管理观念、 管理方法、管理对象等）显露无疑，要改变这些缺陷，必须寻求新的管理 思想、技术和方法。为了适应战略管理的需要，一方面将成本管理会计导 入企业战略管理并与之相融合。另一方面，在成本管理会计中引入战略管 理思想，实现战略意义上的功能扩展，从而形成了战略成本管理 （strategic cost management，scm）。 战略成本管理最早于80年代由英国学者提出，美国学者迈克尔波特 在竞争战略和竞争优势两书中探讨“成本优势”。成本优势是企 业可能拥有的两种竞争优势之一。成本对于别具一格战略也极为重要，

36、因 为别具一格的企业必须保持与其竞争者近似的成本。除非由此而得的溢价 超过别具一格的成本，否则别具一格者就不能取得出色的业绩。企业管理 者认识到了成本在竞争中的重要地位，许多战略计划都把建立“成本领 先”（cost leadership）或“成本削减”（cost reduction）作为目标。 如果一个企业能够取得并保持全面的成本领先，那么，它只要能使价格相 等或接近产业的平均价格水平，就会成为所在产业的佼佼者。当成本领先 的企业的价格相当于或低于其竞争厂商时，它的成本地位就会转化为高收 益。然而，一个在成本上领先地位的企业也不能忽视产品的别具一格，一 旦成本领先的企业的产品在客户眼里不被看作

37、是与其他厂商的产品不相上 下或可被接受时，该企业就不得不削减价格，使其售价低于竞争者，以增 加销售额。这就可能抵消了它有利的成本地位所带来的好处。在波特研究 的基础上，美国学者于1993年出版了战略成本管理的专著，使战略成 本管理更加具体化。近年来，在英美日等发达国家战略成本管理已成为企 业加强成本管理，取得竞争优势的有力武器。日本学者又进一步将战略成 本管理推广到企业界。不难看出，战略成本管理的产生一方面是为了适应企业战略管理的需 要，另一方面则企业传统成本管理体系自身缺陷、自身变革的需要。 二、战略成本管理的特点 当今战略成本管理（SCM）的思想观念与方法与传统的成本管理相比至 少具有以下

38、特点: 第一、成本管理的目的不同。SCM的目的不仅在于降低成本，更重要的 是为了建立和保持企业的长期竞争优势。也就是说企业必须探求提高(或不 损坏)其竞争地位的成本降低途径。如果某项成本降低途径削弱了企业的战 略地位，则应弃之不用;另一方面，如果某项成本的增加有助于增加企业的 竞争实力，则这种成本的增加是值得鼓励的。 第二、成本管理的范围不同。SCM是全方位、多角度、突破企业边界的 成本管理。首先，由于当今企业成本结构中，产前与产后的成本比重逐步 增加，则其成本管理不应停留在产品生产过程的耗费控制方面，更应着眼 于产前的产品设计和材料采购成本、产后的产品营销和顾客使用成本控制 等方面。因而SC

39、M深入到企业的研发、供应、生产、营销及售后服务部门， 以全面、细致地分析和控制各部门内部及各部门之间相互联系的成本。其 次，战略成本管理范围不局限于企业内部.还超越企业边界进行跨组织的成 本管理，诸如与企业价值链相关的上游(供应商)与下游(分销商)企业建立 电子资料信息交换系统(EDI)、及时运输系统，相互协调地进行成本改进。 值得注意的是，在当今全球经济一体化条件下，企业成本管理不应局限于 国内而应在全球范围内重构企业价值链，以获取全球经济的组合优势。最 后，还应对企业外部竞争对手成本信息进行推测与分析，在相互比较中找 出本企业的成本差距，重塑企业的成本与竞争优势。 第三、成本管理的重点不同

40、。传统成本管理重在成本节省，即力求在 生产过程中不徒耗无谓的成本和改进工作方式以节约将发生的成本支出，例如减少废品损失、节约能耗、零库存等。而SCM重在成本避免，立足于预 防。在进行企业策划时就对企业的地理位置、市场定位、经营规模等一系 列成本动因进行全面综合的考虑，以从源头上控制成本的发生。另外，在 产品的设计与开发阶段，为避免成本的发生，尽力设计满足目标成本要求、 且具有竞争力的产品。 第四、成本管理的方法不同。战略成本管理可以从以下两个层面来进 行:一个是战略成本规划(strategic costing)层面，旨在帮助企业通过事 先的成本规划与控制，从根本上改进其长期的盈利能力。另一个是

41、经营改 进(即erationalimprovement)层面，旨在改善企业日常经营活动效率,落实 成本规划,继续提高企业竞争实力。在获取企业成本优势的过程中，这两个 层面相辅相成。 与战略成本管理相关的另一问题是实施成本控制的战略。成本控制战 略以成本管理过程为轴心展开，强调的是成本控制措施的构造与选择。价 值链分析、作业成本管理、成本规划与设计等具有长期成本降低措施成份， 带有对成本管理的具体战略进行选择的倾向。这个层面是成本管理的战略 旨在构造一个基础宽广的、具有长期性持续效应的降低成本的措施体系， 以期在此基础上，通过一系列成本管理方法的应用，为企业创造成本优势 提供保障。战略成本管理不

42、仅要有取得成本优势的明确的战略思想，还需 要有实现战略目标的战略措施。第三章 C301 项目成本控制体系分析从一汽轿车公司目前的成本控制体系来看，在近几年的竞争中表现不 力。没有做到在销售价格下降时使成本同步降低，没有调动全体人员的成 本控制意识。主要是因为目前成本控制着眼点主要集中于企业内部，而企 业内部成本的在连年下降后已难有继续下降的潜力。另外成本控制的权利 和责任过于集中于高级经理人员，和低层次管理人员及具体作业者关联小。 这些都是目前一汽轿车公司的成本控制体系的薄弱之处，从另一个侧面也 反映出一汽轿车公司与先进的战略成本管理和控制体系之间还存在一定的 差距。第一节 轿车公司成本控制系

43、统构成一汽轿车公司成本控制体系由各成本控制制度和各成本控制制度所涉 及的部门构成。 目前，一汽轿车公司使用的成本管理方法是传统的标准成本法，为各 个车间设定标准成本定额，实行限额领料，对超定额领料计入成本偏差并 分析说明，燃料动力、工资、福利费、制造费用等费用在财务部会计科通 过总账系统归集汇总，最终按工时或产品定额分配进入产品成本。 一、项目成本控制流程 项目成本控制流程简述如下： 1成本会计制定直接成本定额，计算各车间实际成本及偏差。 2还原厂内半成品定额，根据预算会计提供的单台工时、燃料及动力、 工资及福利费、制造费用计算车型辆份成本定额，形成标准消耗表。3填制产量表、标准消耗表计算定额

44、总成本形成定额成本计算表。 4将财务部门归集的燃料动力、工资、福利费、制造费用实际发生额， 按上线、外销定额工时进行分配形成上线、外销分配表。 5根据定额成本计算表各固定费用定额，上线分配表的固定费用实际 成本，计算固定费用偏差。 6填制固定费用偏差，将价差按各成本项目定额进行分配形成上线产 品偏差表。 7根据上线产品偏差表，各车间偏差表计算产品偏差形成产品偏差表。 8根据定额成本表、产品偏差表计算产品实际成本，从而形成各成本 报表。 9分配工资形成工资总额表。 10归集管理费用、制造费用、营业费用、财务费用形成管理费用、 制造费用、营业费用及财务费用报告表（由计算机总账系统生成）。图3.1

45、项目成本控制流程简图二、主要的成本控制制度 一汽轿车公司的成本控制制度主要有项目预算控制制度、成本中心制 度、项目投资控制制度等。 1项目预算控制制度 预算控制制度是绝大部分企业进行经营控制和成本控制的基本方法， 预算的宗旨之一便是对成本费用的控制。预算控制的基本思想就是为预算 期内经营单位的经营活动作出计划，为企业所有的主要经营活动设立目标， 为资源的获得和使用作出详细计划，并在经营中随时根据实际情况修正预 算，以达到最佳的经营成果。预算控制的关键是预算平衡、跟踪分析和偏 差处理。图3.2 项目预算控制流程示意图 2成本中心制度 成本中心制度是在预算控制制度的基础上对各部门、工厂的经营活动

46、进行成本控制的一种方法。首先将公司的可能产生成本的各个部门和工厂 划分为若干成本中心，每成本中心由相应的部门负责人做为成本中心负责 人。每预算年度期初对各成本中心的费用总额进行总量估算，并在费用发 生时对每笔费用的性质及金额进行审核。该控制方法由各成本中心、规划 部及财务部三重进行，由每个成本中心的负责人对该中心成本负全面责任，目的是保证各成本中心费用总额的平衡。 3项目投资控制制度 一汽轿车公司的投资决策权在经管会级别，由经管会级别决策确定项 目的总体规划时间点和各种投资预算额。各部门的任务就是在上级确定的 时间和预算内，完成投资工作。投资控制制度的责任部门是规划部，责任 人是相应的项目负责

47、人。 三、项目成本控制部门及分工 目前的一汽轿车公司成本控制组织机构主要由三部分构成，一是规划 部，负责项目预算的编制，成本中心费用额、投资总额的拟定及日常控制 和偏差分析等，是控制体系的总体协调机构。二是财务部，负责具体的成 本核算、费用和投资的支付审核工作，是成本的核算部门。三是各部门自 己的控制科室或人员，主要起自我控制的作用，对费用的发生合理性做到 从源头进行控制作用。 第二节 C301 项目成本控制体系分析 过去，一汽轿车公司的标准成本管理在企业的发展过程中发挥着重要 的作用，尤其在降低材料成本，控制费用定额中成效显著，为产品占领市 场提供了有利的成本竞争优势。但是，随着C301新产

48、品项目和其他业务量 的不断增加和战略成本管理这样一些新的成本管理理论的不断完善和成 熟，一汽轿车公司成本控制体系逐渐丧失了竞争的优势。我们通过对其成 本控制体系的分析清晰的感觉到这一点。 1.项目缺失部分战略成本管理功能。战略管理应该提供财务和非财务 在内的战略信息（见表3.1）。目前，轿车公司更倾向财务业绩的指标，如 销售与利润增长、现金流、股价等等。相反，现代环境中的企业通过战略 管理来关注成功的战略指标，其中很多是非财务的指标，如市场份额、顾客满意度和增长机会。财务指标反映了政策、程序对当前财务状况及股东 回报的影响，而非财务指标则从三个方面反映企业当前和潜在的竞争地位： （a）顾客；（

49、b）内部程序；（c）创新与学习。成功的财务指标和非财务指 标也叫关键成功因素（critical success factors，CSFs）。没有战略信息， 企业便可能远离竞争优势，作出战略上失误的生产或营销决策，如选择错 误的产品或错误的顾客。缺乏战略信息导致的一些后果（见表3.2） 表3.1 成功的财务指标和非财务指标关键成功因素表 表3.2 缺乏战略信息的后果 通过使用SWOT分析对C301项目资源进行识别，可以更直观的判断项目 的优势和劣势。 优势（S）：a.充足的现金；b.市场份额不断提高；c.熟练的产业技术 工人；d.具有一定的管理经验和管理团队；e.制造水平具有一定的竞争性、灵活性。 弱势（W）：a.供应商的竞争力不足；b.对设备的调整能力不足，偶尔 造成停机；c.局部生产线能力不够，需要加班加点；d.产品没有特别重要 的技术进步；e.新产品的品种较少。 机会（O）a.产品市场前景看好；b.关键供应商供货能力增强；c.增加 关键设备，