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1、企业所得税税基的筹划,税收筹划,企业所得税新税法简介,自1994年的酝酿工作开始至2007年3月16日通过企业所得税法（以下简称“新税法”），我国内、外资企业所得税制度的合并完成。与新税法配套的企业所得税法实施条例（以下简称“实施条例”）在2007年12月出台。悠悠十三载，漫漫合并路。,企业所得税制改革的必要性,老税收制度：针对内、外资企业分设企业所得税，不符合国际税收惯例，不符合现代所得税制发展方向。内、外资企业税收待遇不同，不利于企业公平竞争。企业所得税政策设计存在较大漏洞，扭曲了企业的经营行为，造成国家税款流失。立法层次不高，难以涵盖新情况。新税法内容更丰富，层次更清晰。,企业所得税的要
2、素,企业所得税是我国的主体税种之一，约占税收收入的20%。企业所得税以境内企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织为纳税人；以“法人”作为判定纳税人的标准排除了“个人独资企业”、“合伙企业”其征税对象为纳税人来源于中国境内、境外的生产经营所得和其他所得。法定税率25%20%照顾性税率，15%优惠税率应纳税所得额为企业在一个纳税年度内的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。,企业所得税的特点及筹划要点,存在大量的长期和短期优惠政策，筹划诱因。税负不易转嫁，纳税人避税的动机更为强烈。计算和征收涉及范围广，其应纳税额与收入、成本、费用等密切相关，应纳税
3、所得额的确定复杂，征税弹性较大。,关于企业所得税的筹划，仍将按照税收筹划的基本策略从各个要素角度讨论其税收筹划方法。但由于税基的确定比较复杂，涉及的内容多，本章将先行专门讨论涉及到企业所得税税基的筹划策略。企业所得税筹划的其他基本策略，将在下一章讨论。企业所得税税基的筹划，主要内容是收入和费用两方面，由于费用的确认及扣除比较复杂，故分多节讨论费用的筹划。,企业所得税的特点及筹划要点,本章内容：8.1 企业所得税的税基及筹划思路8.2 缩小计税收入策略8.3不具备抵税作用的开支项目筹划8.4 限定条件内具有抵税作用的成本费用筹划8.5 在多个纳税期缓慢抵税的成本费用筹划8.6 可超额扣除的成本费
4、用筹划8.7 通过关联企业影响所得税税基的筹划,第8章 企业所得税税基的筹划,企业所得税的计税依据是应纳税所得额。应纳税所得额与会计利润既有联系，又存在一定的区别。汇算清缴时，在会计利润的基础上进行纳税调整而确定的应纳税所得额都与会计利润，通常孰大孰小？它是指企业在一个纳税年度内的收入总额减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。,8.1 企业所得税税基及筹划思路,应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入准予扣除项目金额允许弥补的以前年度亏损“允许弥补的以前年度亏损”实质上是以前年度的税基对本期的影响，不将此作为计算本期税基的关键因素。定义：计税收入收入总额不征税收入
5、免税收入允许弥补的以前年度亏损则：应纳税所得额计税收入准予扣除项目金额要对企业所得税税基进行筹划，必须详细了解哪些收入是应包括在总收入额内的，哪些收入是不征税收入或免税收入；哪些成本、费用、损失是不能在所得税前扣除的，哪些是可以扣除的，哪些是有条件扣除的。,关键因素,8.1 企业所得税税基及筹划思路,影响计税收入的项目收入总额:销售货物；提供劳务；转让财产；权益性投资收益；利息；租金；特许权使用费；接受捐赠；其他。不征税收入:财政拨款；行政事业性收费、政府性基金；其他。免税收入:国债利息；居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；非居民企业从居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益；非营利组织
6、收入。允许弥补的以前年度亏损：当年度前5年之内的亏损。将在第九章重点讨论。,8.1 企业所得税税基及筹划思路(一)计税收入的确定,税前准予扣除项目：纳税人的支出中，有些项目可以在计算应纳税额时从总收入中扣除，而有些项目则不能。准予扣除的项目包括:成本：销售成本、销货成本、业务支出及其他耗费费用：三项期间费用税金：企业发生的除企业所得税和增值税以外的各项税金及附加损失：盘亏、亏损、报废损失，转让财产损失，呆帐坏帐损失，不可抗力损失等 其他支出,8.1 企业所得税税基及筹划思路(二)关于税前准予扣除项目的规定,不允许扣除的项目向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项企业所得税税款税收滞纳金罚金
7、、罚款和被没收财物的损失超出税法规定标准的公益性捐赠支出，以及非公益性捐赠支出赞助支出未经核定的准备金支出与取得收入无关的其他支出,8.1 企业所得税税基及筹划思路(二)关于税前准予扣除项目的规定,此外还应该区分收益性支出和资本性支出收益性支出是在发生当期直接扣除资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除,8.1 企业所得税税基及筹划思路(二)关于税前准予扣除项目的规定,税前扣除项目是企业所得税筹划的重要内容。“成本费用”表示企业的业务支出。仅仅了解税法规定的税前准予（不允许）扣除项目的内容是不够的。企业所得税制度根据不同支出项目的特点，规定了不同的税前列支方法，由此形
8、成了不同抵税作用，对于不同抵税作用的支出项目，企业也应该有不同的应对策略。,笼统的原则性的,8.1 企业所得税税基及筹划思路(三）成本费用的抵税作用,1）成本费用的抵税作用分类不具备抵税作用的开支项目不得在税前列支，如赞助支出，被处的罚金和罚款等限定条件范围内具有抵税作用的成本费用限定条件在税前列支并具有抵税作用，如对外捐赠支出、业务招待费支出等在一定周期内逐步摊销缓慢抵税的成本费用不得一次在税前列支，按折旧或费用摊销方法在一段周期内将长期资产逐期计算扣除，如固定资产折旧、无形资产摊销可一次性全额在税前列支的成本费用抵税作用明显，如固定资产维修支出、办公经费的支出等可超额在税前列支的成本抵税作
9、用超倍，如对研发费用、安置残疾人工资加计扣除,8.1 企业所得税税基及筹划思路(三）成本费用的抵税作用,2）不同抵税作用的成本费用的应对策略对于不具备抵税作用的开支项目控制其发生额，或尽可能转换为具有抵税作用或部分抵税作用的项目对于在限定条件内具有抵税作用的成本费用控制不要超出标准，或转换为没有限额或限额较宽松的开支对于在一定周期内逐步摊销缓慢抵税的成本费用足额摊提相关费用，或尽可能计入可一次性在税前列支的成本费用对于可一次性在税前列支的成本费用由于其强大的抵税作用，要充分利用对于可超额在税前列支的成本只有少量，但如果有此类费用发生，应创造条件充分利用,8.1 企业所得税税基及筹划思路(三）成
10、本费用的抵税作用,从成本核算的角度看，利用成本费用的充分列支是减轻企业税负的最根本的手段。在收入和开支项目既定时，尽量增加准予扣除的项目，必然会使应纳税所得额大大减少。成本费用的筹划原则包括：取得合法凭证及时向税务机关报告备案所得税申报前自行计算开支限额,为什么总有部分成本费用不被认可税前扣除？,8.1 企业所得税税基及筹划思路(四)税前可扣除成本费用的谨慎认定,降低企业所得税税基的思路：使计税收入总额极小化；在既定支出情况下使税前准予扣除项目金额极大化，在这个问题上，企业应掌握合法的原则。,8.1 企业所得税税基及筹划思路(五)企业所得税税基筹划思路,8.2 缩小计税收入策略,纳税人的收入项
11、目既是流转税也是企业所得税的征税对象，对税收筹划至关重要。收入的确定刚性较强。缩小应税收入主要考虑及时剔除不该认定为应税收入的项目，或设法增加免税收入。对销货退回及折让，应及时取得有关凭证并冲减销售收入，以免虚增收入。年终对预收货款、应付帐款等项目也应予以清理，防止错记为收入。多余的周转资金，用于购买政府公债，其利息收入可免交企业所得税。应注意有相当一部分企业在缩小应税收入项目上采取一系列逃税方法，不可效仿。,利？弊？适用范围？,缩小计税收入另一个空间：将成本费用转化为收入项目减项。其效果？避免了成本费用不能充分在税前列支的困扰；减少应纳的流转税。,8.2 缩小计税收入策略,【案例8-1】楚天
12、房地产公司采用预收订金的方法售房。购房户先支付房价的40作为订金，商品房建成后再交足余款。公司对订金按12的年利率计息，在余款中抵扣。同期银行贷款利率7.2。比如，张先生购买价值60万元的商品房，5月1日向公司付订金24万元，11月1日交房，定金计息1.44万元，张先生需再支付34.56万元（60241.44）。楚天公司向张先生开具60万元的房屋销售发票，张先生实际付款58.56万元，公司少收取的1.44万元作为利息支出在“财务费用”科目列支。全年列支此类商品房定金利息150万元。,8.2 缩小计税收入策略,对税前利润有何影响？对企业所得税税基有何影响？对个人所得税有无影响？对流转税有何影响？
13、,全年订金计息150万元,8.2 缩小计税收入策略,该公司此项目存在以下纳税问题（显性）：赔缴个人所得税：150(120)2037.5(万元)多列财务费用：15012（127.2）60(万元)补企业所得税：603319.8（万元）多承担的税负率38.2（57.3150）隐性纳税问题：多计营业税及附加多计土地增值税,8.2 缩小计税收入策略,如何筹划？采取降价销售的方式，有何优点？免除张先生应纳的个人所得税免除企业所得税额外负担降低营业税及附加、土地增值税、企业所得税的税基筹划效果？减少全年度营业收入额150万元减轻赔缴的个人所得税37.5万元减轻补缴的企业所得税19.8万元减轻营业税及附加：1
14、505.58.25万元减轻土地增值税若干,8.2 缩小计税收入策略,8.3 不具备抵税作用的开支项目筹划,如税收滞纳金、不符合规定的赞助捐赠支出等控制发生额，或转换为与生产经营有关的支出将盈余分配项目改为费用支出股东、董事的酬劳在税后利润中支付。变更支付方式，让他们担任管理职务。Why？转换为与生产经营有关的支出项目。如赞助支出转换为宣传费用符合条件的捐助支出,如何转换？,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,限定扣除标准的成本费用有哪些？首先是控制其发生额或者改变支出方式，将有限额的开支转换为没有限额或限额较宽松的开支本节内容比较多，但仍然难以穷尽,抛砖引玉!,一、充分列支利息费用纳税人在生产
15、经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。购置、建造固定资产等，在购置建造期间的借款费用应资本化。非金融企业向金融企业借款、金融企业各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，准予扣除。非金融企业向金融企业以外的机构或个人借款，利息支出不超过金融企业同期同类贷款利率以内的部分，准予扣除。企业筹集资金应尽量避免高息借款银行、内部员工、客户等,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,二、控制业务招待费业务招待费按发生额60的比例、最高不超过当年销售(营业)收入的5扣除。目的？费用超支的企业将会税前扣除不足部分企业管理规范，费用控制严格，但由于新法规定只能扣除发生额的
16、60%，也会扣除不足。故业务招待费一直是成本费用筹划的重点。,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,业务招待费节税临界点Y60%X5，即YX8.3，Y为业务招待费，X为销售收入。业务招待费在销售收入的8.3的临界点以下，企业才可能相对利用好政策。当企业的实际业务招待费大于销售收入的8.3时，能够得到税前扣除的业务招待费将不足实际发生额的60%；当企业的实际业务招待费小于销售收入的8.3时，60%的限额可以充分利用。,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,企业应于申报前自行计算。若超过限额，企业应自行调整减除，将部分招待费转移至其他科目税前扣除。例如广告费、佣金费用以及会议经费。“会议费”和“业务招
17、待费”混用的问题将严格限制妥善处理筹建期间支付的业务招待费筹建期间的业务招待费应列入开办费而资本化。开办费总额不受业务招待费限额限制。,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,三、合理安排工资及工资费用 企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。合理是指按照股东大会等相关管理机构制订的工薪制度实际发放的。制订了较为规范的员工工资薪金制度；工资薪金制度符合行业及地区水平；所发放的工薪相对固定，调整有序；已依法代扣代缴个人所得税；有关工薪的安排不以逃避税款为目的；,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,职工福利费、工会经费、职工教育经费，分别按合理工资薪金总额的14%、2%、2.5%计算扣除。教育经费超过
18、的部分准予在以后年度结转扣除。特例：软件生产企业的职工培训费用可据实扣除。不合理的工资薪金，超标准的工资费用，要转税后列支。新税法关于工资及工资费用解读：新税法给企业带来最大效益的一条，是新税法的最大亮点之一。新法实行后，多发工资是重要的筹划点，但要权衡个人所得税。三项经费最大的变化，由原来的计提扣除改为据实扣除。对纳税有什么影响？,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,四、合理安排对外捐赠公益、救济性质的捐赠在年度利润总额12以内的部分准予扣除。超过的部分和直接向受赠人的捐赠不允许扣除。计算基础：年度利润总额特定情况下，捐赠可以“四两拨千斤”。如累进企业所得税制度下在西方国家，在累进所得税制度
19、和遗产税制度双重导向下，高收入有产阶层经常通过捐赠行为获得“名利双收”。如比尔盖茨。,与应纳税所得额的区别？与原制度区别？,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,发生捐赠支出应注意：了解全额扣除的规定。把握捐赠时机。认清捐赠对象和捐赠中介。注意限额。利用临界点。,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,五、合理利用广告费和业务宣传费开支申报扣除的广告费支出必须同时具备三个条件：广告是通过工商部门批准的专门机构制作的已实际支付费用，并已取得相应发票通过一定的媒体传播广告费和业务宣传费支出不超过当年销售收入15的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。财税【2009】72号规定化妆品制造、医
20、药制造和饮料制造企业：30%烟草企业不得扣除白酒企业广告宣传费尚未明确,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,总体而言，其税前扣除的政策极为宽松，可充分利用。特定行业如何应对？广告费和业务宣传费与业务招待费、部分视同销售行为、赞助支出等均有相似之处，必要的时候可以选择在这几种开支间进行规划或转化。,8.4 限定扣除标准的成本费用筹划,8.5 分期扣除的成本费用筹划,有的开支项目不得一次扣除，而须分期扣除。从长期看，其税前扣除的总额是一个相对固定数，但不同的会计处理特别是税务处理的，会造成各个纳税期间税前扣除额的区别。,如何选择会计处理和税务处理方法？,一、存货计价方法的选择企业存货发出的计价方法
21、关系到企业的生产成本、销售成本和其他费用的大小，直接影响所得税额。在物价下降时期，采用先进先出法发出商品成本则较高，应纳税所得额也低。而采用加权平均法计算发出商品成本值较稳定，起伏不大，适合于采用累进所得税率的情况。,8.5 分期扣除的成本费用筹划,二、固定资产税务策略 固定资产属资本性支出，在其有效使用期内按期计提折旧并计入成本费用，折旧具有抵税的效果。增大固定资产价值计入有限额的费用。如超标准的利息延期付款利息利用资产评估的机会使固定资产合理增值 加快折旧速度尽量将固定资产购进改为费用支出或者将固定资产购置成本部分转化为本期费用。如安装调试的时机选择,8.5 分期扣除的成本费用筹划,三、提
22、足该预提的费用该属于本期负担的费用，不论有无支付能力，都应提足，这样既可增大本期费用，又符合谨慎性原则。例如其他应付款、存货跌价准备等。不论有无支付能力，不论盈亏，企业都应提足这些该提的费用。,8.5 分期扣除的成本费用筹划,四、及时分摊该摊销的费用在纳税年度，为实现费用最大化，企业对于该分摊的费用一定要摊足，不论盈亏均要摊销。对折旧、无形资产摊销、生物性资产折旧，均应及时在税前扣除。,8.5 分期扣除的成本费用筹划,8.6 可加计扣除的成本费用筹划,加计扣除可以减少税基安置残疾人支付的工资按100%加计扣除研发费用按50%加计扣除,一、安置残疾人工资筹划流转税和所得税优惠注意会计与税法对工资
23、范围有差别履行税收制度关于享受优惠的要求签订一年以上的劳动合同或服务协议安置的每位残疾人实际上岗工作月均安置25%以上，总人数10人以上按月足额缴纳各项保险通过银行实际支付了不低于最低工资标准的工资具备安置残疾人上岗工作的基本设施与安置军转干部的税收优惠有何区别？启示？,8.6 可加计扣除的成本费用筹划,二、研发费用筹划研发费用对企业而言，“一箭双雕”高新技术企业资质(销售收入的3%、4%、6%)税前加计扣除应注意：实质性的研发机构，实质性地研发项目，才能实质性归集研发费用否则会存在纳税风险,8.6 可加计扣除的成本费用筹划,8.7 通过关联企业缩小税基,通过有目的的进行关联企业分立、兼并或利
24、润转移等活动，改变企业所得税税基，从而改变税收利益。,一、降低所得税负担的企业分立筹划 企业分立带来的纳税上的变化，主要体现在流转税和企业所得税方面。从流转税的角度而言，由于一些特定产品是免税的，或者适用税率较低，或者适用税负轻的税种，分立能够获得免税或税负降低的好处。本章主要讨论降低企业所得税负担的企业分立筹划。从企业所得税的角度，分立主要考虑两方面因素：一是将可以获得减免税的项目分立为独立的企业；二是获得低所得税税率。,8.7 通过关联企业缩小税基,一、降低所得税负担的企业分立筹划获得减免税优惠有些情况下，企业可能只有部分项目符合税收优惠条件，这时不如将符合条件的项目分立出来成立新的企业，
25、这样便于分立企业享受税收优惠政策。如高新技术项目、软件产品、环保项目、资源综合利用项目、国家重点扶持的公共基础设施项目等都可以通过分立成立新企业。,如人造板公司如何保持享受企业所得税优惠？,8.7 通过关联企业缩小税基,一、降低所得税负担的企业分立筹划 降低税基适用低税率。如果采用累进税率，分立后可能分别适用相对较低的税率。现行对小型微利企业的税率优惠相当于全额累进税率，临界点上下采取分立筹划效果明显。享受小型微利企业的低税率应注意企业分设也会增加某些方面的税收营业税。当被分立的企业相互之间提供劳务时，怎样？增值税。被分立的企业相互之间提供商品及生产性劳务，如果有一方为小规模纳税人或者都是小规
26、模纳税人，怎样？企业所得税。被分立企业相互之间的亏损与盈利不再可以汇总纳税，盈亏相抵效应的消失。,8.7 通过关联企业缩小税基,二、兼并亏损企业缩小税基的筹划 盈利企业通过兼并有累计经营亏损的企业，以弥补被兼并企业的帐面亏损，冲抵盈利企业的应纳税所得额，可以降低企业整体所得税税负。,8.7 通过关联企业缩小税基,三、关联企业之间的利润转移筹划 企业所得税25的基本税率和小型微利企业20的照顾性税率相当于一种两级全额累进税率。在关联企业之间进行利润转移，均衡安排各企业的税收负担结构，也能够收到一定的减轻税负效果。,8.7 通过关联企业缩小税基,练习题：P285，1、4题预习阅读材料下岗职工去种竹 一石三鸟好处多 讨论案例：核算包干奖金的苦恼,练习题,下一章：企业所得税其他筹划策略,税收筹划,谢谢同学们!,
