中级财会第六章.ppt

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1、中级财务会计第六章 投资性房地产,1.了解企业会计准则第3号投资性房地产及其应用指南，熟悉投资性房地产的概念、确认条件和计量。2.掌握以成本模式计量和以公允价值模式计量的投资性房地产的形成、折旧（摊销）、价值变动的会计处理。3.掌握投资性房地产转换和处置的会计处理。,学习目标,重点 1.投资性房地产及其确认和计量 2.投资性房地产的取得和价值变动 3.投资性房地产的转换和处置 难点 投资性房地产的转换和处置,教学重点与难点,第一节 投资性房地产及其确认和计量,第二节 投资性房地产的取得和价值变动,第三节 投资性房地产的转换和处置,第一节 投资性房地产及其确认和计量,一、投资性房地产的概念及其范

2、围（一）投资性房地产的概念 根据投资性房地产会计准则，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或二者兼有而持有的房地产。,（二）投资性房地产的范围 房地产包括房产和地产，即建筑物和土地使用权。作为投资性房地产的建筑物是指已出租的建筑物；作为投资性房地产的土地使用权是指已出租的土地使用权，持有并准备增值后转让的土地使用权。投资性房地产应当能够单独计量和出售。,（三）不属于投资性房地产的范围 1.自用的房地产 即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产；2.作为存货的房地产 房地产开发企业开发产品，达到预定可销售状态时，从“开发成本”科目转为“开发产品”科目，待销售后，从“开发产品”转为“主营

3、业务成本”科目。,二、投资性房地产的确认和计量（一）投资性房地产的确认 投资性房地产同时满足下列两个条件的才能予以确认：1.与投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；2.该投资性房地产的成本能够可靠地计量。（二）投资性房地产的计量 1.根据投资性房地产会计准则，投资性房地产应当按照成本进行初始计量；2.投资性房地产的后续计量有两种模式，一种是成本模式，另一种是公允价值模式。,采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量，有一定的条件，那就是投资性房地产所在地有活跃的交易市场，企业能够持续取得投资性房地产的公允价值。3.企业对所有的投资性房地产应当采用统一的计量模式。4.采用公允价值模式计量的投

4、资性房地产不能改用成本模式计量。,投资性房地产的计量,后续计量,初始计量,成本,成本模式,公允价值模式,返回,第二节 投资性房地产的取得和价值变动,一、采用成本模式计量的投资性房地产（一）取得（形成房地产的同时出租）借：投资性房地产建筑物或土地使用权 贷：银行存款 在建工程（二）赚取租金 借：银行存款 贷：其他业务收入（主营业务收入）,（三）计提折旧或摊销 借：其他业务成本（主营业务成本）贷：投资性房地产累计折旧（摊销）（四）资产负债表日计提减值准备 借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备 与固定资产和无形资产的会计处理原则相同。,采用成本模式计量的投资性房地产,取得,赚取租金,计提减值准

5、备,计提折旧或摊销,借：投资性房地产建筑物或 土地使用权 贷：银行存款或在建工程,借：银行存款 贷：其他业务收入 或主营业务收入,借：其他业务成本 或主营业务成本 贷：投资性房地产累计折旧（摊销）,借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备,二、采用公允价值模式计量的投资性房地产 1.取得（形成房地产的同时出租）借：投资性房地产建筑物或土地使用权（成本）贷：银行存款 在建工程 2.赚取租金 借：银行存款 贷：其他业务收入（主营业务收入）3.资产负债表日对公允价值的变动进行处理，不计提折旧或摊销价值，不计提减值准备 公允价值提高 借：投资性房地产建筑物或土地使用权（公允价值变动）贷：公允价值变动

6、损益 公允价值降低作相反的会计处理。,采用公允价值模式计量的投资性房地产,取得,赚取租金,公允价值变动（提高）公允价值降低作相反的分录,借：投资性房地产建筑物或 土地使用权（成本）贷：银行存款或在建工程,借：银行存款 贷：其他业务收入 或主营业务收入,借：投资性房地产 建筑物或土地使用权（公允价值 变动）贷：公允价值变动损益,【例61】亨通公司2007年1月1日将自行建造的一幢建筑物，装修后对外出租，采用公允价值模式计量。其建造成本为1 000万元，花费装修费500万元，款项全部以银行存款支付。2007年12月31日，该投资性房地产期末公允价值为1 600万元。假定2008年12月31日该投资

7、性房地产期末公允价值为1 580万元。,根据上述经济业务，亨通公司所作会计处理如下：（1）2007年1月1日取得投资性房地产 借：投资性房地产成本 15 000 000 贷：银行存款 15 000 000（2）2007年12月31日调整投资性房地产账面价值 借：投资性房地产公允价值变动 1 000 000 贷：公允价值变动损益 1 000 000（3）2008年12月31日调整账面价值 借：公允价值变动损益 200 000 贷：投资性房地产公允价值变动 200 000,返回,第三节 投资性房地产的转换和处置,一、投资性房地产与其他资产之间的转换（一）投资性房地产与其他资产的转换形式 投资性房地

8、产可以和其他资产之间进行转换 转换形式主要有：投资性房地产开始自用，作为存货的房地产改为出租，自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值，自用建筑物停止自用改为出租等。（二）采用成本模式计量的投资性房地产的转换,2.开发产品,投资性房地产,固定资产,3固定资产,3无形资产,无形资产,1投资性房地产,投资性房地产,【例6-2】2007年7月末，康泰企业将出租在外的建筑物收回，8月1日开始用于本企业的商品生产，该建筑物相应由投资性房地产转换为自用房地产。该项房地产在转换前采用成本模式计量，截至2007年7月31日账面价值为 15 000 000元，其中原价22 500 000元，累计已提折旧7

9、 500 000 元。,根据上述经济业务，企业所作的会计处理如下：借：固定资产 22 500 000 投资性房地产累计折旧（摊销）7 500 000 贷：投资性房地产 建筑物 22 500 000 累计折旧 7 500 000,【例63】新天地公司是从事房地产开发业务的企业，2007年3月15日，与甲企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给甲企业使用，租赁期开始日为2007年4月15日。2007年4月15日，该写字楼的成本为65 000 000元，未计提跌价准备，转换后采用成本模式计量。公司根据上述经济业务，所作会计处理如下：借：投资性房地产写字楼65 000 000 贷：开发产品

10、65 000 000,（三）采用公允价值模式计量的投资性房地产的转换 1.投资性房地产转换为自用房地产【例64】兴业公司将原采用公允价值模式计量的建筑物收回，作为企业自用的固定资产处理。在出租收回前，该建筑物账面价值为 8 000 000元，其中成本7 000 000元，公允价值变动1 000 000元，转换当日该建筑物的公允价值为8 400 000元。,根据上述经济业务，兴业公司所作会计处理如下：借：固定资产 8 400 000 贷：投资性房地产成本 7 000 000 公允价值变动1 000 000 公允价值变动损益 400 000 如果转换时该资产的公允价值为7 800 000元，其他条

11、件不变，则企业作如下的会计处理：借：固定资产 7 800 000 公允价值变动损益 200 000 贷：投资性房地产成本 7 000 000 公允价值变动 1 000 000,2.作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产【例65】沿用【例63】资料，假定新天地公司作为存货的房地产成本（65 000 000元）转换为投资性房地产后采用公允价值模式计量。2007年4月15日，该写字楼的公允价值为68 000 000元，2007年12月31日，该项写字楼的公允价值为70 000 000元。2008年4月租赁期届满，公司收回该项投资性房地产，并于2008年6月以74 000 000元的

12、价格进行出售，出售款项已收讫。,公司根据上述经济业务，所作会计处理如下：（1）2007年4月15日 借：投资性房地产写字楼（成本）68 000 000 贷：开发产品 65 000 000 资本公积其他资本公积 3 000 000,公允价值大于成本计资本公积其他资本公积；公允价值小于成本计公允价值变动损益,（2）2007年12月31日 借：投资性房地产写字楼（公允价值变动）2 000 000 贷：公允价值变动损益 2 000 000（3）2008年6月反映出售收入 借：银行存款 74 000 000 贷：其他业务收入 74 000 000,结转成本 借：其他业务成本 70 000 000 贷：投

13、资性房地产写字楼（成本）68 000 000 写字楼（公允价值变动）2 000 000 同时将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入 借：公允价值变动损益 2 000 000 贷：其他业务收入 2 000 000 同时将转换时计入资本公积的部分转入其他业务收入 借：资本公积其他资本公积 3 000 000 贷：其他业务收入 3 000 000,开发产品成本6500万元,成本,投资性房地产初始计量6800万元,收入,出售取得收入7400万元,资本公积转作收入300万元,公允价值变动转作收入200万元,总收入7900万元,投资性房地产后续计量7000万元,结转成本7000万,二、投资性房地产

14、计量模式的变更 以成本模式计量的投资性房地产转换为以公允价值模式计量，反过来不行。【例66】第一部分 甲企业于2003年1月1日以银行存款10 000 000万元取得一项土地使用权并准备对外出租。2003年1月3日将其对外出租，每年获得租金2 000 000元。企业对该投资性房地产采用成本模式进行计量，该土地使用权按20年进行分摊。2007年12月31日，该土地使用权的账面价值为7 500 000元，减值准备为800 000元。,第二部分 2008年1月1日，企业认为所在地的房地产交易市场比较成熟，具备了采用公允价值模式计量的条件，决定对该土地使用权由成本模式转换为公允价值模式计量。经测算转换

15、日的公允价值为6 800 000元。假定企业按照净利润的10%计提法定盈余公积。,根据上述经济业务企业所作会计处理如下：（1）2003年1月1日 借：投资性房地产土地使用权 10 000 000 贷：银行存款 10 000 000（2）每年确认租金收入 借：银行存款或应收账款 2 000 000 贷：其他业务收入 2 000 000（3）每年摊销投资性房地产的价值 借：其他业务成本 500 000 贷：投资性房地产累计折旧（摊销）500 000,（4）提取减值准备 借：资产减值损失 800 000 贷：投资性房地产减值准备 800 000（5）改为公允价值模式计量 借：投资性房地产土地使用权（

16、成本）6 800 000 投资性房地产累计折旧（摊销）2 500 000 投资性房地产减值准备 800 000 贷：投资性房地产土地使用权 10 000 000 利润分配未分配利润 90 000 盈余公积 10 000,三、投资性房地产的处置 当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本。,（一）成本模式计量的投资性房地产 处置采用成本模

17、式计量的投资性房地产时 借：银行存款（实际收到的金额）贷：其他业务收入 借：其他业务成本 投资性房地产累计折旧（摊销）贷：投资性房地产 已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。,（二）公允价值模式计量的投资性房地产 处置采用公允价值模式计量的投资性房地产时 借：银行存款（实际收到的金额）贷：其他业务收入 借：其他业务成本（账面余额）贷：投资性房地产（成本）贷或借：投资性房地产（公允价值变动）借或贷：公允价值变动损益 贷或借：其他业务收入 按该项投资性房地产在转换日记入资本公积的金额 借：资本公积其他资本公积 贷：其他业务收入,返回,例：20 x5年1月，企业以银行存款取得某项投资性房产，初始成

18、本100万元，已出租；期末按照公允价值模式计量。20 x5年12月31日的公允价值为1200万元。20 x6年9月30日，租赁期满，企业决定转为自用。转换日，该项投资性房地产的市价为1250万元。,20 x5年1月取得时借：投资性房地产 成本 1000 贷：银行存款 1000,20 x5年12月31日借：投资性房地产 公允价值变动 200 贷：公允价值变动损益 200 20 x6年9月30日转为自用时：借：固定资产 1250 贷：投资性房地产 成本 1000 公允价值变动 200 公允价值变动损益 50,假如20 x6年9月30日将该房地产转让，取得价款1250元。则：借：银行存款 1250

19、贷：其他业务收入 1250借：其他业务成本 1200 贷：投资性房地产 成本 1000 公允价值变动 200同时：借：公允价值变动损益 200 贷：其他业务收入 200,【例】企业持有的某项投资性房地产，按照公允价值模式计量，其于上期末的公允价值为1200万,其中成本1150万元。2006年9月30日，租赁期满，企业决定转为自用。转换日，该项投资性房地产的市价为1250万元。,借：固定资产 1250 贷：投资性房地产 _成本 1150 _公允价值变动 50 公允价值变动损益 50,【例题】下列项目中，属于投资性房地产的有（）。A已出租的建筑物B已出租的土地使用权C持有并准备增值后转让的土地使用

20、权D按照国家有关规定认定的闲置土地【答案】ABC,【例题】关于投资性房地产后续计量模式的转换，下列说法中正确的是（）。A成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计估计变更B已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式C已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式D企业对投资性房地产的计量模式可以随意变更【答案】B,【例题】关于投资性房地产的后续计量，下列说法中错误的有（）。A采用公允价值模式计量的，不对投资性房产计提折旧 B采用公允价值模式计量的，应对投资性房产计提折旧 C已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式 D已采用成

21、本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式 E已采用公允价值模式计量的投资性房地产，可以从公允价值模式转为成本模式【答案】BDE,【例题】关于投资性房地产转换后的入账价值的确定，下列说法中正确的有（）。A在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值 B采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值,C采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的账面价值作为自用房地产的账面价值 D自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的账面价值计价

22、E自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价【答案】ABE,47,牢记,二、后续计量模式的变更（转换）计量模式一经确定，不得随意变更可从成本模式变更为公允价值模式计量，其公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。借：投资性房地产成本（公允价值）投资性房地产累计折旧（摊销）（账面余额）投资性房地产减值准备（账面余额）贷：投资性房地产（账面余额）借/贷：利润分配未分配利润/盈余公积不得从公允价值模式转为成本模式,例：甲房地产开发企业将其开发的部分写字楼用于对外经营租赁。2009年10月15日，因租赁期满，甲企业将出租的写字楼收回，并作出书面

23、协议，将该写字楼重新开发用于对外销售，即由投资性房地产转换为存货，当日的公允价值为5800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为5600万元，其中成本为5000万元，公允价值变动增值为600万元.借：开发产品 5800 贷：投资性房地产-成本 5000 投资性房地产-公允价值变动 600 公允价值变动损益 200思考：当日的公允价值为5500万元,例：甲企业为了满足市场需求、扩大再生产，将生产车间从市中心搬迁到郊区。2006年3月，企业管理层决定，将原厂区陈旧厂房拆除平整后，持有以备增值后转让。该土地使用权的账面余额为3000万元，已计提摊销900万元，剩余使用年限40年，

24、按照直线法摊销，不考虑残值。2009年3月，甲企业将原厂区出售，取得转让收入4000万元。假定不考虑相关税费。,转换日 借：投资性房地产-土地使用权 3000 累计摊销 900 贷：无形资产-土地使用权 3000 投资性房地产累计摊销 900计提摊销（假定按年）:借：其他业务成本 52.5=（3000-900）/40 贷：投资性房地产累计摊销 52.5出售时:借:银行存款 4000 贷:其他业务收入 4000 借:其他业务成本 1942.5 投资性房地产累计摊销 1057.5(900+52.5*3)贷:投资性房地产-土地使用权 3000,例：甲为一家房地产开发企业，2009年3月10日，甲企业

25、与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出且给乙企业使用，租赁期开始日为2009年4月15日。2009年4月15日，该写字楼的账面余额为45000万元，公允价值为47000万元。2009年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48000万元。2010年6月租赁期届满，企业收回该项投资性房地产，并以55000万元出售，出售款项已收讫。甲企业采用公允价值模式计量。,2009年4月15日，存货转为投资性房地产 借：投资性房地产-成本 47000 贷：开发产品 45000 资本公积-其他资本公积 20002009年12月31日，公允价值变动 借：投资性房地产-公允价值变动 1000 贷：公允价

26、值变动损益 1000,2010年6月，出售投资性房地产 借：银行存款 55000 贷：其他业务收入 55000 借：其他业务成本 48000 贷：投资性房地产-成本 47000 投资性房地产-公允价值变动 1000 借：资本公积-其他资本公积 2000 贷：其他业务成本(收入)2000 借：公允价值变动损益 1000 贷：其他业务成本(收入)1000,【计算题】2011年，甲企业将一栋写字楼对外出租，采用成本模式进行后续计量。2011年2月1日，假设甲企业持有的投资性房地产满足采用公允价值模式条件，甲公司决定采用公允价值模式对该写字楼进行后续计量。2011年2月1日，该写字楼的原价为9 000

27、万元，已计提折旧270万元，账面价值为8 730万元，公允价值为9 500万元。甲企业按净利润的10%计提盈余公积。假定除上述对外出租的写字楼外，甲企业无其他的投资性房地产。,借：投资性房地产成本 95 000 000投资性房地产累计折旧 2 700 000贷：投资性房地 90 000 000利润分配未分配利润 6 930 000盈余公积 770 000,【例题】甲企业是从事房地产开发业务的企业，207年3月10日，甲企业与乙企业签订租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为207年4月15日。207年4月15日，该写字楼的账面余额450 000 000元，未计提存货跌

28、价准备，转换后采用公允价值模式计量，4月15日该写字楼的公允价值为410 000 000元，207年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为430 000 000元。208年4月租赁期届满，甲企业收回该项投资性房地产，并于208年6月以460 000 000元出售，出售款项已收讫。,（1）207年4月15日借：投资性房地产成本410 000 000公允价值变动损益 40 000 000贷：开发产品450 000 000（2）207年12月31日借：投资性房地产公允价值变动20 000 000贷：公允价值变动损益20 000 000,（3）208年6月，出售时借：银行存款460 000 000

29、贷：其他业务收入460 000 000借：其他业务成本430 000 000贷：投资性房地产成本410 000 000公允价值变动 20 000 000同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入借：其他业务成本20 000 000 贷：公允价值变动损益20 000 000,【例题】如上例，假设转换后采用公允价值模式计量，4月15日该写字楼的公允价值为470 000 000元。207年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为480 000 000元。20 8年4月租赁期届满，甲企业收回该项投资性房地产，并于208年6月以550 000 000元出售，出售款项已收讫。,（1）207年4

30、月15日借：投资性房地产成本470 000 000贷：开发产品450 000 000资本公积其 20 000 000（2）207年12月31日借：投资性房地产公允价值变动 10 000 000贷：公允价值变动损益 10 000 000,3）208年6月，出售时借：银行存款550 000 000贷：其他业务收入550 000 000借：其他业务成本480 000 000贷：投资性房地产成本 470 000 000 公变动 10 000 000,同时，借：公允价值变动损益 l0 000 000贷：其他业务成本(收入)l0 000 000同时，将转换时原计入资本公积的部分转入其他业务收入借：资本公积

31、其他 20 000 000贷：其他业务成本(收入)20 000 000,【例题】甲房地产公司于2007年12月31日将一建筑物对外出租并采用成本模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金150万元，出租时，该建筑物的成本为2 800万元，已提折旧500万元，已提减值准备300万元，尚可使用年限为20年，公允价值为1 800万元，甲公司对该建筑物采用年限平均法计提折旧，无残值。2008年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为2 000万元，预计未来现金流量现值为1 950万元。2009年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1650万元，预计未来现金流量现值为1

32、710万元。2010年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1 650万元，预计未来现金流量现值为1 700万元。,2010年12月31日租赁期满，将投资性房地产转为自用房地产投入行政管理部门使用。假定转换后建筑物的折旧方法、预计折旧年限和预计净残值未发生变化。2011年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1 540万元，预计未来现金流量现值为1560万元。2012年1月5日甲公司将该建筑物对外出售，收到1530万元存入银行。假定不考虑相关税费。要求：编制甲公司上述经济业务的会计分录。,（1）2007年12月31日借：投资性房地产2 800累计折旧500固定资产减

33、值准备300贷：固定资产2 800投资性房地产累计折旧500投资性房地产减值准备 300,（2）2008年12月31日借：银行存款150贷：其他业务收入150借：其他业务成本100（2 00020）贷：投资性房地产累计折旧1002008年12月31日，投资性房地产的账面价值2 0001001 900万元，可收回金额为2000万元，按规定，计提的减值准备不能转回。,（3）2009年12月31日借：银行存款150贷：其他业务收入150借：其他业务成本100（1 90019）贷：投资性房地产累计折旧1002009年12月31日，投资性房地产的账面价值1 9001001 800万元，可收回金额为1 7

34、10万元，应计提减值准备90万元。借：资产减值损失 90贷：投资性房地产减值准备 90,（4）2010年12月31日借：银行存款150贷：其他业务收入150借：其他业务成本95（1 71018）贷：投资性房地产累计折旧 952010年12月31日，投资性房地产的账面价值1 710951615万元，可收回金额为1700万元，按规定，计提的减值准备不能转回。,借：固定资产2 800投资性房地产累计折旧795投资性房地产减值准备390贷：投资性房地产 2 800累计折旧 795固定资产减值准备 390,（5）2011年12月31日借：管理费用 95（1 61517）贷：累计折旧 952011年12月31日固定资产的账面价值1 615951 520万元，可收回金额为1 560万元，按规定，计提的减值准备不能转回。,（6）2012年1月5日借：固定资产清理1 520累计折旧890固定资产减值准备390贷：固定资产2 800借：银行存款1 530贷：固定资产清理1 520营业外收入 10,谢谢观看,