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1、第四章 金融资产,交易性金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产金融资产减值,第一节 金融资产及其分类一、金融资产的内容：金融资产通常是指企业的库存现金、银行存款、应收票据、应收账款、贷款、其他应收款、股权投资、债券投资等资产；其中：库存现金、银行存款等货币资金，第二章介绍；股权投资长期股权投资（包括对子公司、联营企业、合营企业的股权投资，以及在活跃市场上没有报价且其公允价值不能可靠计量的股权投资），第五章介绍；,二、金融资产的分类：,金融资产,以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,持有至到期投资,贷款和应收款项,可供出售金融资产,交易性金融资产,直接指定为以公允价值计量且
2、其变动计入当期损益的金融资产,如何理解投资：对投资的理解有广义和狭义之分：广义上的投资包括权益性投资、债权性投资、期货投资、房地产投资、固定资产投资、存货投资等；具体可分为对外投资和对内投资两种；狭义上的投资仅指对外投资；我国会计准则对投资的定义：指企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产（即狭义上的投资）；,投资,按持有时间长短不同,按投资对象不同,按投资性质不同,按投资目的不同,短期投资,长期投资,股票投资,债券投资,其他投资,股权性投资,债权性投资,混合性投资,交易性金融资产,持有至到期投资,可供出售金融资产,长期股权投资,第二节 交易性金融资产
3、一、对交易性金融资产的界定：交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产（包括股票、债券等）；企业在初始确认时，如果将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他金融资产；其他金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；,二、交易性金融资产核算的有关规定：（一）主要账户：交易性金融资产（成本）（公允价值变动）公允价值变动损益（二）交易性金融资产应当按照取得时的公允价值计量，相关交易税费计入投资收益；（三）取得交易性金融资产时，如果实际支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当确认为应收
4、股利或应收利息；（四）持有交易性金融资产期间获得的现金股利或债券利息，确认为投资收益；（五）资产负债表日，交易性金融资产按公允价值计量，公允价值的变动计入公允价值变动损益；（六）交易性金融资产的处置；,例：华联股份2008年5月10日按每股18元的价格购入长江电力股票10000股作为交易性金融资产，支付交易税费1000元；借：交易性金融资产长江电力股票（成本）180000 投资收益 1000 贷：银行存款 1810002008年6月30日，该股票公允价值为每股19元；借：交易性金融资产长江电力股票（公允价值变动）10000 贷：公允价值变动损益 10000,2008年9月18日，华联股份以每股
5、17.50元的价格将长江电力股票全部出售，扣除交易税费后，实际获得价款174100元；借：银行存款 174100 投资收益 15900 贷：交易性金融资产长江电力股票（成本）180000 长江电力股票（公允价值变动）10000同时：借：公允价值变动损益 10000 贷：投资收益 10000,若：华联股份2008年12月10日按每股18元的价格购入长江电力股票10000股作为交易性金融资产，支付交易税费1000元；借：交易性金融资产长江电力股票（成本）180000 投资收益 1000 贷：银行存款 1810002008年12月31日，该股票公允价值为每股19元；借：交易性金融资产长江电力股票（公
6、允价值变动）10000 贷：公允价值变动损益 10000,2009年2月15日，长江电力公告2008年度利润分配方案，每股分派现金股利0.2元，股利发放日为4月20日；2009年2月15日：借：应收股利 2000 贷：投资收益 20002009年4月20日：借：银行存款 2000 贷：应收股利 2000,2009年5月18日，华联股份以每股20.50元的价格将长江电力股票全部出售，扣除交易税费后，实际获得价款203000元；借：银行存款 203000 贷：交易性金融资产长江电力股票（成本）180000 长江电力股票（公允价值变动）10000 投资收益 13000同时：借：公允价值变动损益 10
7、000 贷：投资收益 10000,若：华联股份2008年5月10日按每股18元的价格购入长江电力股票10000股作为交易性金融资产，支付交易税费1000元；2008年6月30日该股票公允价值为16元；会计分录？（1）2008年9月18日，华联股份以每股14.50元的价格将长江电力股票全部出售，扣除交易税费后，实际获得价款144000元；会计分录？（2）2008年9月18日，华联股份以每股20.50元的价格将长江电力股票全部出售，扣除交易税费后，实际获得价款203000元；会计分录？,复习思考题：华联股份2008年5月10日购入华北电力10000股，成交价10元，相关税费500元；2008年6月
8、20日，增持华北电力20000股，成交价12元，相关税费1000元；2008年6月30日，公允价值12.50元；2008年7月18日，以每股13元价格出售18000股，扣除交易税费后获现232000元；？,“交易性金融资产”科目：一、本科目核算企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也在本科目核算。二、本科目应当按交易性金融资产的类别和品种，分别“成本”、“公允价值变动”等进行明细核算。,三、交易性金融资产的主要账务处理：（1）企业取得交易性金融资产，按其公允价值，借记本科目（成本），按发生
9、的交易费用，借记“投资收益”科目，按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收利息”或“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。（2）交易性金融资产持有期间，被投资单位宣告发放的现金股利，或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息，借记“应收股利”或“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。,（3）资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目（公允价值变动），贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。（4）出售交易性金融资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按该
10、金融资产的账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。四、本科目期末借方余额，反映企业持有的交易性金融资产的公允价值。,第三节 持有至到期投资一、持有至到期投资的界定：持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产；二、持有至到期投资核算的有关规定：（一）持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额；实际支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收利息入账；比较持有至到期
11、投资与交易性金融资产在初始计量方面的异同；,（二）持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益；其中：实际利率是使持有至到期投资未来收回的利息和本金的现值恰等于持有至到期投资取得成本的折现率；实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益；例：2009年1月1日，华联股份从证券市场上购入某公司同日发行的面值为800000元、期限4年、票面利率6%、每年末付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付价款（含交易税费）828368元；,程
12、序,单项金额重大,单项金额非重大,比较未来现金流量现值与其摊余成本,建立组合方式选择合理方法确认和计量,（三）资产负债表日，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示，但如果有确凿证据表明发生减值的，应当根据摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失；,（四）企业因持有意图和能力发生改变，可以将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售；（五）企业因持有意图和能力发生改变，可以将尚未到期的某项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并应将该项持有至到期投资的账面价值（或摊余成本）与其公允价值之间的差额计入资本公积；,三、相关内容介绍：（一）复利现值和年金现值；（二）票面利率、市场
13、利率与债券发行价格的关系：债券发行者的角度：票面利率大于市场利率时，溢价发行债券；票面利率小于市场利率时，折价发行债券；债券持有者的角度：当取得债券的成本高于其面值时，则实际利率一定小于票面利率；当取得债券的成本低于其面值时，则实际利率一定大于票面利率；接上例：债券年利息额=8000006%=48000查4期、5%的年金现值系数和复利现值系数，得出：利息和本金的现值=480003.5460+8000000.8227=828368,四、持有至到期投资核算设置的基本账户：持有至到期投资（成本）（利息调整）（应计利息）其中：（1）成本：债券面值；（2）利息调整：初始计量时，反映实际支付金额减去成本和
14、已到付息期但尚未领取的债券利息之间的差额；以及持有期间对该差额调整后的余额；（3）一次还本付息时设置持有至到期投资（应计利息），分期付息、到期还本时，设置应收利息；,持有至到期投资利息收入确认程序,使用插值法计算实际利率,编制利息收入确认表,会计期末，编制调整分录,插值法推导：A1 B1（A1、B1已知数）A B（B已知数，求A）A2 B2（A2、B2已知数）建立方程：A1-A B1-B A2-A B2-B A1-A2 B1-B2 A2-A1 B2-B1,=,或,=,例：2006年07月01日，华联股份购入某公司同日发行的面值100万元、期限04年、票面利率6%、到期一次还本付息的债券作为持有
15、至到期投资，实际支付价款100万元；（按票面利率计算利息收入）2006年07月01日：借：持有至到期投资A公司债券（成本）1000000 贷：银行存款 10000002006年12月31日：借：持有至到期投资A公司债券（应计利息）30000 贷：投资收益 300002007年12月31日：借：持有至到期投资A公司债券（应计利息）60000 贷：投资收益 60000,2008年12月31日：借：持有至到期投资A公司债券（应计利息）60000 贷：投资收益 600002009年12月31日：借：持有至到期投资A公司债券（应计利息）60000 贷：投资收益 600002010年06月30日：借：银行
16、存款 1240000 贷：持有至到期投资A公司债券（成本）1000000 A公司债券（应计利息）210000 投资收益 30000,注意事项：（1）计算实际利率时，可能需要进行多次测算；（2）“利息收入与摊余成本计算表”中最后一年的利息收入应该扣减，而不应用摊余成本乘以实际利率，以避免尾差；（3）无论采用票面利率法还是采用实际利率法，持有至到期投资为一次还本付息的，设置持有至到期投资（应计利息）科目进行核算；,例：2005年1月1日，华联股份从活跃市场上购入乙公司当日发行的面值为100元、期限 5年、票面利率 6%、每年12月31日付息、到期还本的债券5000份作为持有至到期投资，实际支付的购
17、买价款（包括交易税费）528000元；借：持有至到期投资乙公司债券（成本）500000 乙公司债券（利息调整）28000 贷：银行存款 528000,利息收入与摊余成本计算表,2005年12月31日：借：应收利息 30000 贷：投资收益 24922 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）50782006年12月31日：借：应收利息 30000 贷：投资收益 24682 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）53182007年12月31日：借：应收利息 30000 贷：投资收益 24431 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）5569,2008年3月18日，华联股份因持有能力发生改变，决定出售乙公
18、司债券3000份，每份成交价102元，扣除交易税费后实际收到价款 305000元；同时，将剩余的债券 2000份重分类为可供出售金融资产；售出债券的成本=3000100=300000售出债券的利息调整=12035（30005000）=7221借：银行存款 305000 投资收益 2221 贷：持有至到期投资乙公司债券（成本）300000 乙公司债券（利息调整）7221,剩余2000份债券的成本=2000100=200000剩余2000份债券的利息调整=12035-7221=4814剩余2000份债券的公允价值=2000102=204000借：可供出售金融资产乙公司债券（成本）200000 乙公
19、司债券（利息调整）4000 资本公积其他资本公积 814 贷：持有至到期投资乙公司债券（成本）200000 乙公司债券（利息调整）4814,“持有至到期投资”科目：一、本科目核算企业持有至到期投资的摊余成本。二、本科目按持有至到期投资的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。三、持有至到期投资的主要账务处理。（1）企业取得的持有至到期投资，应按该投资的面值，借记本科目（成本），按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。,（2）资产负债表日，持有至到期投资为分
20、期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记本科目（应计利息），按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。,（3）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产”科目，按其账面余额，贷记本科目（成本、利息调整、应计利息），按其差
21、额，贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。（4）出售持有至到期投资，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记本科目（成本、利息调整、应计利息），按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。四、本科目期末借方余额，反映企业持有至到期投资的摊余成本。,第四节 贷款和应收款项一、贷款;贷款，是商业银行的一项主要业务，应设置“贷款”科目进行核算，其初始计量、持有收益、收回和处置等，将在金融会计课程中作专门介绍；二、应收款项：（一）应收账款：商业折扣；现金折扣（总价法、净价法）；（二）应收票据：应收票据概述
22、；应收票据核算；（三）预付账款；（四）其他应收款；,（1）在没有商业折扣的情况下，按应收的全部金额入账；（2）在有商业折扣的情况下，按扣除商业折扣后的金额入账；（3）在有现金折扣的情况下，采用总价法入账，发生的现金折扣作为财务费用处理；（4）在有现金折扣的情况下，采用净价法入账，则在销货时按发票价格扣除折扣后的净额计入应收账款，当购货方超过折扣期付款而丧失现金折扣时，销货方将其视为延迟收款的利息收入计入财务费用；,应收账款,例1：企业销售产品一批，增值税专用发票列示：货款60000元，销项税额10200元，产品已经发出，款项尚未收到；销售业务发生时：借：应收账款 70200 贷：主营业务收入
23、60000 应交税费应交增值税（销项税额）10200收到款项时：借：银行存款 70200 贷：应收账款 70200,例2：企业销售产品一批，根据价目表计算，该批产品货款合计为200000元，由于批量销售，给予对方6%的商业折扣，增值税税率17%，产品已经发出，款项尚未收到；销售业务发生时：借：应收账款 219960 贷：主营业务收入 188000 应交税费应交增值税（销项税额）31960收到款项时：借：银行存款 219960 贷：应收账款 219960,例3：企业销售产品一批，增值税专用发票列示：货款40000元，增值税税率 17%，付款条件3/10、N/20，假设折扣时不考虑增值税，该企业采
24、用总价法核算；销售业务发生时：借：应收账款 46800 贷：主营业务收入 40000 应交税费应交增值税（销项税额）6800若客户在10天内付款，则：借：银行存款 45600 财务费用 1200 贷：应收账款 46800若客户超过10天付款，则：借：银行存款 46800 贷：应收账款 46800,例4：接上例，其他条件不变，该企业采用净价法核算；销售业务发生时：借：应收账款 45600 贷：主营业务收入 38800 应交税费应交增值税（销项税额）6800若客户在10天内付款，则：借：银行存款 45600 贷：应收账款 45600若客户超过10天付款，则：借：银行存款 46800 贷：应收账款
25、45600 财务费用 1200,1.按承兑人不同分为：商业承兑汇票和银行承兑汇票；（1）商业汇票可以背书转让；（2）商业汇票可以贴现；2.按是否计息分为：不带息商业汇票和带息商业汇票；（1）应收票据按面值入账；（2）对于带息的商业汇票，一般应于期末（指中期期末和年度期末）按应收票据的票面价值和确定的利率计提利息，计提的利息应增加应收票据的账面价值；3.一般不对应收票据计提坏账准备，超过承兑期收不回的应收票据转作应收账款，对应收账款计提坏账准备；,应收票据,例1：企业销售产品一批，增值税专用发票列示：货款 50000元，销项税额8500元，收到对方单位开具的为期4个月不带息的商业承兑汇票一张，面
26、额58500元；销售产品时：借：应收票据 58500 贷：主营业务收入 50000 应交税费应交增值税（销项税额）8500票据到期收到款项时：借：银行存款 58500 贷：应收票据 58500票据到期，对方单位无力支付款项时：借：应收账款 58500 贷：应收票据 58500,例2：2009年6月1日，企业销售产品一批，增值税专用发票列示：货款100000元，销项税额17000元，收到对方单位开具的为期3个月、票面利率8%的商业承兑汇票一张；2009年6月1日销售产品时：借：应收票据 117000 贷：主营业务收入 100000 应交税费应交增值税（销项税额）170002009年6月30日计提
27、票据利息时：票据利息=1170008%121=780借：应收票据 780 贷：财务费用 780票据到期收回款项时：借：银行存款 119340 贷：应收票据 117780 财务费用 1560,例3：企业购入原材料一批，增值税专用发票列示：价款20000元，进项税额3400元，企业将一张面额为18000元、为期2个月的不带息商业汇票予以背书转让，差额通过银行转账支付；借：原材料 20000 应交税费应交增值税（进项税额）3400 贷：应收票据 18000 银行存款 5400,例4-1：华联股份2008年9月1日销售一批产品给华能公司，增值税专用发票列示：货款200000元，增值税税额34000元，
28、收到华能公司交来的商业承兑汇票一张，期限6个月，票面利率为5%；销售产品，收到票据时：借：应收票据 234000 贷：主营业务收入 200000 应交税费应交增值税（销项税额）340002008年12月31日，计提票据利息时：借：应收票据 3900 贷：财务费用 3900,例4-2：华联股份2009年2月1日从东方公司采购原材料一批，价款 240000元，增值税税率17%，将取得的华能公司交来的商业承兑汇票转让，差额部分以银行存款支付；借：原材料 240000 应交税费-应交增值税（进项税额）40800 贷：应收票据 237900 财务费用 975 银行存款 41925（注：975=23400
29、05%12 1）,例5-1：企业因急需资金，于2009年8月13日将一张6月20日签发、期限 90天、票面金额 80000元的不带息商业汇票向银行贴现，贴现率 10%（假设满足金融资产转移准则规定的金融资产终止确认条件）；票据到期日9月18日，90-（30-20）-31-31=18贴现天数36天，（31-12）+18-1=36贴现利息：8000010%36360=800贴现所得：80000-800=79200借：银行存款 79200 财务费用 800 贷：应收票据 80000,例5-2：接上例，若该票据为带息票据，票面利率为8%，其他条件不变；到期值：80000（1+8%90360）=8160
30、0贴现利息：8160010%36360=816贴现所得：81600-816=80784借：银行存款 80784 贷：应收票据 80000 财务费用 784,第五节 可供出售金融资产一、可供出售金融资产的界定：可供出售金融资产通常是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。比如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类；可供出售金融资产可以重分类为持有至到期投资；,二、可供出售金融资产核算的有关规定：（1）可供出售金融资产应当按取得
31、该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目；（2）可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。（3）资产负债表日，可供出售金融资产应以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）；（4）处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。,（5）分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。通常情况下，如
32、果可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度下降，或在综合考虑各种相关因素后，预期这种下降趋势属于非暂时性的，可以认定该可供出售金融资产已发生减值，应当确认减值损失。可供出售金融资产发生减值的，在确认减值损失时，应当将原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出，计入减值损失。,三、可供出售金融资产核算业务举例：（一）设置的主要账户：可供出售金融资产（成本）（利息调整）（应计利息）（公允价值变动）资本公积其他资本公积（二）举例；,例：华联股份2007年11月2日以每股14元的价格购入复星医药股票200000股，并支付交易税费15000元，作可供出售金融资产处理；（1）2007年11月2
33、日，购入股票时：借：可供出售金融资产复星医药（成本）2815000 贷：银行存款 2815000（2）2007年12月31日，复星医药股票每股市值12元；借：资本公积其他资本公积 415000 贷：可供出售金融资产复星医药（公允价值变动）415000（3）2008年3月18日，复星医药公布2007年度利润分配方案，每股派现0.3元，股利发放日为4月3日；2008年3月18日：借：应收股利 60000 贷：投资收益 60000,2008年4月3日：借：银行存款 60000 贷：应收股利 60000（4）2008年12月31日，复星医药股票每股市值10.80元；借：资本公积其他资本公积 24000
34、0 贷：可供出售金融资产复星医药（公允价值变动）240000（5）2009年5月19日，华联股份将持有的复星医药股票以每股10.2元的价格全部出售，扣除交易税费后实际收到价款2028000元；借：银行存款 2028000 可供出售金融资产复星医药（公允价值等变动）655000 投资收益 787000 贷：可供出售金融资产复星医药（成本）2815000 资本公积其他资本公积 655000,“可供出售金融资产”科目：一、本科目核算企业持有的可供出售金融资产的公允价值，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。二、本科目按可供出售金融资产的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”
35、、“公允价值变动”等进行明细核算。可供出售金融资产发生减值的，可以单独设置“可供出售金融资产减值准备”科目。,三、可供出售金融资产的主要账务处理。（1）企业取得可供出售的金融资产，应按其公允价值与交易费用之和，借记本科目（成本），按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。企业取得的可供出售金融资产为债券投资的，应按债券的面值，借记本科目（成本），按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按差额，借记或贷记本科目（利息调整）。,（2）资产负债表日，可供出售债
36、券为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。可供出售债券为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记本科目（应计利息），按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。,（3）资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目（公允价值变动），贷记“资本公积其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相
37、反的会计分录。确定可供出售金融资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额，贷记“资本公积其他资本公积”科目，按其差额，贷记本科目（公允价值变动）。对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应按原确认的减值损失，借记本科目（公允价值变动），贷记“资产减值损失”科目；但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的（不含在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资），借记本科目（公允价值变动），贷记“资本公积其他资本公积”科目。,（4）将持有至到期投资重分类为可供出售
38、金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记本科目，按其账面余额，贷记“持有至到期投资”科目，按其差额，贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。（5）出售可供出售的金融资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”、等科目，按其账面余额，贷记本科目（成本、公允价值变动、利息调整、应计利息），按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“资本公积其他资本公积”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。四、本科目期末借方余额，反映企业可供出售金融资产的公允价值。,第六节 金融资产减值一、金融资产减值相关知识点回顾：（一）交易性金融资产：包括股票、债券；
39、资产负债表日，交易性金融资产按公允价值计量，公允价值的变动计入公允价值变动损益；（二）持有至到期投资：主要是债券；资产负债表日，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示；（三）应收款项：包括应收票据、应收账款、预付账款、其他应收款等；（四）可供出售金融资产：包括股票、债券；资产负债表日，可供出售金融资产应以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）；,表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：（1）发行方或债务人发生严重财务困难；（2）债务人
40、违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；,金融资产减值的证据,（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可以计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；（7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发
41、生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据；,二、持有至到期投资减值损失的计量：资产负债表日，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示，但如果有确凿证据表明发生减值的，应当根据摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失；对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益；但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本；,例：2005
42、年1月1日，华联股份从活跃市场上购入乙公司当日发行的面值为100元、期限 5年、票面利率 6%、每年12月31日付息、到期还本的债券5000份作为持有至到期投资，实际支付的购买价款（包括交易税费）521635元；借：持有至到期投资乙公司债券（成本）500000 乙公司债券（利息调整）21635 贷：银行存款 521635,利息收入与摊余成本计算表,2006年12月31日，乙公司发生严重财务困难，华联股份预计到期只能收回80%的本金和分期支付的利息；预计可收回本金=50000080%=400000预计可收回本息的现值=4000000.8638+300002.7232=427216资产减值损失=5
43、13603-427216=86387借：资产减值损失 86387 贷：持有至到期投资减值准备 86387,2007年12月31日，由于市场竞争进一步加剧及乙公司对外投资失败，导致其财务状况趋于恶化，华联股份预计到期只能收回60%的本金和分期支付的利息；预计可收回本金=50000060%=300000预计可收回本息的现值=3000000.9070+300001.8594=327882债券账面价值=509283-86387=422896资产减值损失=422896-327882=95014借：资产减值损失 95014 贷：持有至到期投资减值准备 95014,2008年12月31日，乙公司通过调整产品
44、结构、整合其他资源以及市场环境的改善，财务状况大为转变，华联股份预计到期能够收回85%的本金和分期支付的利息；预计可收回本金=50000085%=425000预计可收回本息的现值=4250000.9524+300000.9524=433342债券账面价值=504747-86387-95014=323346资产减值损失=323346-433342=-109996借：持有至到期投资减值准备 109996 贷：资产减值损失 109996,三、应收款项减值损失的计量：（一）坏账及坏账损失；（二）坏账损失的确认：1.债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回的款项；2.债务人破产，以其破产财产清偿后仍然无法
45、收回的款项；3.债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小；（三）会计核算方法：1直接转销法；2备抵法：（1）应收款项余额百分比法；（2）账龄分析法；（3）销货百分比法；（4）个别认定法；,例：华联股份采用应收款项余额百分比法计提坏账准备金，提取比例为 4%；2005年12月31日应收账款余额为 2400000元；2006年12月31日应收账款余额为1800000元；2007年7月发生坏账损失 20000元，同年12月31日，应收账款余额为 1600000元；2008年10月，原确认的坏账损失 20000元又收回 5000元，同年12月31日，应收账款余额为
46、2200000元；要求：编制相关的会计分录；2005年12月31日：借：资产减值损失 96000 贷：坏账准备 960002006年12月31日：借：坏账准备 24000 贷：资产减值损失 24000,2007年7月：借：坏账准备 20000 贷：应收账款 200002007年12月31日：借：资产减值损失 12000 贷：坏账准备 12000,2008年10月：借：应收账款 5000 贷：坏账准备 5000同时：借：银行存款 5000 贷：应收账款 50002008年12月31日：借：资产减值损失 19000 贷：坏账准备 19000,（四）资产负债表中项目列示：资产负债表日，企业应以应收账
47、款账面余额减去坏账准备账面余额的净额列示在资产负债表中的应收账款项目中；如：应收账款余额为 2200000 元，坏账准备余额 88000 元，则资产负债表中应收账款项目期末余额列示：2112000元；（五）在会计实务中，“坏账准备”科目可按应收款项的类别进行明细核算；（六）说明事项下列各种情况不能全额计提坏账准备：1.当年发生的应收账款；2.计划对应收账款进行重组；3.与关联方发生的应收账款；4.其他已逾期，但无缺凿证据表明不能收回的应收账款；,四、可供出售金融资产减值的计量：（一）可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应
48、当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。（二）对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。（三）可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。,例：2007年 5月 5日，华联股份从二级市场以每股15元的价格购入科创公司股票2000000股（含已宣告发放但尚未领取的现金股利0.2元），华联股份作为可供出售金融资产处理；2007年5月5日购入股票时：借：可供出售金融资
49、产（成本）29600000 应收股利 400000 贷：银行存款 300000002007年5月10日收到现金股利时：借：银行存款 400000 贷：应收股利 400000,2007年12月31日，该股票的市场价格为每股13元，华联股份预计该股票的价格下跌是暂时的：借：资本公积其他资本公积 3600000 贷：可供出售金融资产（公允价值变动）36000002008年，科创公司因违反相关证券法规受到证券监管部门的查处，受此影响，股票价格发生下挫，至2008年12月31日，股票价格跌至每股6元；借：资产减值损失 17600000 贷：资本公积其他资本公积 3600000 可供出售金融资产（公允价值变动）14000000,2009年，科创公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日，市场价格上升到每股10元；借：可供出售金融资产（公允价值变动）8000000 贷：资本公积其他资本公积 8000000,时间,项目,例442,
