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1、第十四章,租赁与借款费用,内 容,第一节 租赁,第二节 借款费用,第一节 租赁,一、租赁及其分类,租赁的定义：租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。,租赁,经营租赁,融资租赁,实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。,1、在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。2、承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值（5%或以下），因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。3、即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（75%或以上）。4、
2、承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（90%或以上）；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。5、租赁资产性质特殊，如果不做较大改造，只有承租人才能使用。,符合下列一项标准的，应当认定为融资租赁,主要概念解释,租赁开始日：是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。最低租赁付款额：是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁期又称租赁期限或还租期限，其长短一般在租赁合同中
3、有明确规定。,或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各项使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费。资产余值，是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。,相关概念解释,企业的售后租回交易按照租赁的分类标准认定为融资租赁或经营租赁！,二、经营租赁,经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。特征：通常情况下，在经营租赁中，租赁资产的所有权不转移，租赁期短，租赁期届满后，承租人有退租或续租的选择权，而不存在优惠购买选择权。,租金的会计处理,在经营租赁下，租赁资产的风险通常没有转移
4、给承租人，履约成本一般由出租人负担，因此，承租人不必将租赁资产资本化，只需将支付或应付的租金按一定的方法确认为费用。对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。,（一）经营性租赁承租人会计处理,特殊情况 出租人提供了免租期的情况下，应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内进行分摊；在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。,借:制造费用 管理费用 贷:银行存款等 同时开设“经营租赁资产备查簿”,以反映租赁资产的使用,退还和结存的情
5、况.,初始直接费用的会计处理,承租人发生的初始直接费用（如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等，下同），应当计入当期损益。,借:管理费用 制造费用 贷:银行存款,或有租金的会计处理,在经营租赁下，承租人对或有租金的处理与融资租赁下相同，即在实际发生时确认为当期费用。,借:财务费用 确认：管理费用 借：管理费用（长期待摊费用）贷：长期待摊费用 贷:银行存款,经营租赁资产在会计报表中的处理,出租人应当按照资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表上的相关项目内。在经营租赁下，与资产所有权有关的主要风险和报酬仍然留在出租人一方，因此出租人应当作为自身拥有的资产在资产负债表中列示。如果出租资产
6、属于固定资产，则列在资产负债表固定资产项下；如果出租资产属于流动资产，则列在资产负债表有关流动资产项下。,（二）经营性租赁出租人会计处理,租金的会计处理,对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。,某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如免租期、承担承租人某些费用等。在出租人提供了免租期的情况下，应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期减去免租期后的期间内进行分配；在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分配。,出租人确认的租金收入借:银行存款 应收账款
7、贷:主营业务收入租金收入 其他业务收入经营租赁收入,初始直接费用的会计处理,出租人发生的初始直接费用，应当确认为当期费用。,借:管理费用 贷:银行存款,租赁资产折旧的计提,出租人对于经营租赁资产中的固定资产，应当采用出租人对类似应折旧资产通常所采用的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当采用合理的方法进行摊销。,借：主营业务成本 其他业务成本 贷：累计折旧,或有租金的会计处理,在经营租赁下，出租人对或有租金的处理与融资租赁下相同，即在实际发生时确认为当期收益。,借:应收账款 其他应收款 银行存款 贷:主营业务收入租金收入 其他业务收入经营租赁收入,三、融资租赁,会计处理原则：融资租赁固定
8、资产的入账价值按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者确定，将最低租赁付款额作为长期应付款入账，二者的差额作为未确认融资费用。,（一）融资租赁承租人的会计处理,应用账户,“固定资产融资租入固定资产”本科目核算企业采用融资租赁方式租入的固定资产的原价，包括：（1）按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者所确定的金额；（2）初始直接费用，主要包括：律师费、手续费、差旅费、印花税等。在租赁期届满时，如果租赁合同规定将租入固定资产的所有权转让给承租人，承租人应将该项租入固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。融资租入需要安装的固定资产，
9、应先通过“在建工程”科目核算，安装完毕交付使用时，再由“在建工程”科目转入本科目核算。企业采用经营租赁方式租入的固定资产，应另设备查簿进行登记，不在本科目核算。,“长期应付款应付融资租赁款”本科目核算企业采用融资租赁方式租入固定资产而应付给出租人的各种款项。“未确认融资费用”本科目核算企业由融资租赁业务所产生的未确认的融资费用总额。,按租入资产的入账价值,按最低租赁付款额,按发生的初始直接费用,按和的差额,租赁开始日会计处理,支付租金,最低租赁付款额的现值如何计算,折现率的选择,租赁内含利率,租赁合同利率,同期银行贷款利率,租赁内含利率,租赁内含利率是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未
10、担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的贴现率。,最低租赁收款额PA(n,i)+未担保余值 PV(n,i)租赁资产公允价值+出租人的初始直接费用,步骤：,第一步，判断租赁类型第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定 租赁资产入账价值第三步，计算未确认融资费用,未确认融资费用=最低租赁付款额租赁开始日租赁 资产的入账价值,借：固定资产融资租入固定资产 未确认融资费用 贷：长期应付款应付融资租赁款,第四步，会计分录,初始直接费用会计处理,初始直接费用指承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用。通常计入
11、租入资产价值。,借：固定资产（在建工程）贷：银行存款,未确认融资费用会计处理实际利率法,1、以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。2、以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。3、以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。4、以租赁资产公允价值作为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等
12、的折现率。,分摊：,会计处理步骤,第一步，确定融资费用分摊率第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认 融资费用第三步，会计分录,借：财务费用贷：未确认融资费用,租赁资产折旧的会计处理,应解决的问题,折旧政策,折旧期间,折旧方法,折旧基数,折旧方法 计提租赁资产折旧时，承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策。租赁资产的折旧方法一般有直线法（即年限平均法）、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。,折旧基数 如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则折旧基数为租赁开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额；如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则折旧基数为租
13、赁开始日固定资产的入账价值。,折旧期间应视租赁合同的规定而论。能够确定租赁期届满时承租人取得租赁资产所有权，应以租赁开始日租赁资产的尚可使用年限作为折旧期间；无法确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，应以租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短者作为折旧期间。,会计分录,借：制造费用折旧费 管理费用折旧费 贷：累计折旧,履约成本的会计处理,借：长期待摊费用 制造费用 管理费用 贷：银行存款,履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。承租人发生的履约成本通常计入当期损益。,由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其
14、进行分摊，因此，或有租金在实际发生时，根据权责发生制原则要求，确认为当期费用。,或有租金的会计处理,借：财务费用 销售费用 贷：其他应付款,租赁期届满时的会计处理,返还租赁资产,借：长期应付款应付融资租赁款 累计折旧 贷：固定资产融资租入固定资产,优惠续租租赁资产如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直在存在而作出相应的账务处理。如果租赁期届满时没有续租，根据租赁合同规定须向出租人支付违约金。,借：营业外支出 贷：银行存款,留购租赁资产在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款，获得资产的所有权。,借：长期应付款应付融资租赁款 贷：银行存款同时借：固定资产贷：固定资产融资租入固
15、定资产,“长期应收款-应收融资租赁款”本科目核算企业采用融资租赁方式租出固定资产而应向承租人收取的各种款项。“未担保余值”本科目核算企业采用融资租赁方式租出固定资产的未担保余值。“未实现融资收益”本科目核算企业由融资租赁业务所产生的应收而尚未收到的融资收益总额。,应用账户,（二）融资租赁出租人的会计处理,“融资租赁固定资产”本科目核算企业为融资租赁而购建的固定资产的实际成本，包括租赁资产的价款、贸易手续费、银行手续费、运输费、运输保险费、仓储保管费、财产保险费、增值税等税款及租前借款费用（指从出租人支付设备价款或实际负担与承租人有关的费用之日起至租赁开始日止所产生的借款费用，下同）等，如果租赁
16、资产是从境外购入的，还应当包括境外运输费、境外运输保险费和进口关税。“租赁收入”本账户核算企业（租赁）根据租赁准则确认的收入。,租赁开始日,租赁债权的确认,在租赁开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额作为应收融资租赁款的入账价值，并同时记录未担保余值，将最低租赁收款额与未担保余值之和与其现值之和的差额记录为未实现融资收益。,借:长期应收款-应收融资租赁款（最低租赁收款额）未担保余值（未担保余值的金额）贷:融资租赁固定资产（租赁资产的原账面价值）未实现融资收益（差额）,第一步，判断租赁类型第二步，计算租赁内含利率第三步，计算租赁开始日最低租赁收款额及 其现值和未实现融资收益第四步，会计分录
17、,步骤：,借：长期应收款-应收融资租赁款贷：融资租赁固定资产未实现融资收益,初始直接费用的会计处理,出租人发生的初始直接费用和承租人发生的初始直接费用相类似，通常也有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等.出租人发生的初始直接费用，应包括在应收融资租赁款的初始计量中，并减少租赁期内确认的收益金额。,未实现融资收益（最低租赁收款额未担保余值）（最低租赁收款额的现值未担保余值的现值）根据租赁准则的规定，未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配，确认为各期的租赁收入。分配时，出租人应当采用实际利率法计算当期应当确认的租赁收入。,出租人每期收到租金时，按收到的租金金额 借:银行存款 贷:长期应收款
18、-应收融资租赁款同时，每期确认融资收入时，借:未实现融资收益 贷:租赁收入,未实现融资收益的会计处理,借款费用是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。包括：1、借款利息 2、折价或溢价的摊销 3、辅助费用 4、币借款的汇兑差额,第二节 借款费用,一、借款费用的内容,二、借款费用资本化条件,注意以下几点：较长时间（相当长时间）：一般指一年以上（含一年）。资产的内容：主要是固定资产、投资性房地产和存货。,符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。,借款费用资本化的条件：1、资产支出已经发生。2、借款费用已经
19、发生。3、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要购建或生产活动已经开始。,三、借款费用资本化范围的确定,借款费用资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但不包括借款费用暂停资本化的期间。,资产支出已经发生。借款费用已经发生。为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。,属于非正常中断。中断时间连续超过3个月,资产的实体建造全部完购建的固定资产与设计要求或合同要求基本相符；继续发生的支出很少或者几乎不再发生。,借款费用的对象范围指只能将用于资产购建或生产支出的借款费用予以资本化；其他没有用于固定资产购建或生产支出的部分直接计入当期损益。,达到
20、可使用或销售状态的标准如下：1、符合资本化条件的实体建造（包括安装）工作已经全部完成或者实质上已经完成；2、所购建或生产的符合资本化条件的资产与设计要求或合同要求或生产要求相符或基本相符，即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售；3、继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或几乎不再发生。,四、借款费用资本化金额的确定与会计处理,（一）借款利息费用的确定,一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。,专门借款资本化金额确定为购建或者生产符合资本化条
21、件的资产而借入专门借款的，在借款费用资本化期间内，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。,每一会计期间利息的资本化金额=至当期期末止购建或生产符合资本化条件累计支出加权平均数资本化率,至当期期末止购建或生产符合资本化条件累计支出加权平均数=（每笔资产支出金额每笔资产支出占用天数/会计期间涵盖天数）,加权平均利率=（专门借款当期实际发生的利息之和/专门借款本金加权平均数）100%,专门借款本金加权平均数=（每笔专门借款本金每笔借款实际占用的天数/会计期间涵盖的天数）,注：借款存在折价或者溢价的，应当按照实际
22、利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。在资本化期间，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。,应予资本化的,计入当期损益,计入“在建工程”,计入“财务费用,每一会计期末,于会计期末,所购建的固定资产达到预定可使用状态后,会计处理：,借款费用,（二）辅助费用的确认与计量,辅助费用即为了安排借款发生的必要支出。,处理原则：1、时间范围：在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化；2、对象范围：辅助费用的发生应针对专门借款，专门借款的辅助费用予以资本化，其他借款在发生时，
23、直接计入当期损益；3、根据重要性原则，专门借款上发生的金额较小，看直接计入财务费用，不必资本化。,会计处理：,（三）外币专门借款汇兑差额 资本化金额的确认与计量,在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。一般借款的汇兑差额直接计入当期损益。,会计处理：开始资本化以前发生的,计入“财务费用”。资本化期间内发生的,计入“在建工程”;入帐时间为:每一会计期末和所购建固定资产达到预定可使用状态时。,3)汇兑差额:(1),（四）借款费用披露 企业应当在财务报表附注中披露与借款费用有关的下列信息：1、当期资本化的借款费用金额。2、当期用于计算确定借款费用资本化金额的资本化率。,
