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1、第13章 作业成本法,甲公司有A、B、C三种主打产品。但让CEO刘先生纳闷的是，整个市场形势让人迷惑不解:B产品是公司产量最高的产品，但竞争对手B类产品的价格似乎总比公司的低，导致价格上不去；C产品的价格已经很高了，但好象还有提价的空间。下面是几个高管的对话：“不知为何，竞争对手似乎总是可以压低B产品的价格，让我们处于被动的局面”。“应该说，我们的生产效率未必比竞争对手低，而且我们刚上了一套计算机控制的制造系统”。“C产品是公司获利的重要来源，但从市场情况看，我们已经多次提高了C产品的价格，客户依然络绎不绝。难道竞争对手对这个市场不感兴趣？”,案例,请对案例中的现象做出解释？,调查结果 经过财
2、务部门调查发现：公司高估了产量高、工艺相对简单的B产品的成本，同时大大低估了C产品的成本。也就是说，成本在B、C两种产品之间没有得到合理的分配。工艺复杂、产量低的C产品，事实上没有承担其应分配的成本份额，而工艺简单、产量高的B产品则承担了过多的成本份额。成本扭曲导致价格扭曲。公司将B产品的价格定得偏高，而C产品的价格则偏低。因此，竞争对手总可以把与B类产品相竞争的产品价格压得很低；与此相反，由于C类产品的成本估计偏低，所以竞争对手没有太多的生存空间，而以低成本制定的偏低价格，让C类产品在市场上异常火爆。,思考,成本扭曲的原因？,成本计算方法,完全成本法变动成本法作业成本法,完全成本法回顾,完全
3、成本法是指在组织常规的成本计算过程中，以成本按其经济用途分类为前提，将全部生产成本作为产品成本构成的内容，只将非生产成本作为期间成本，并按传统式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。,完全成本法的缺点一,完全成本法下，所有已发生的制造成本全部计入产品，全部生产成本随着产品实物的流动，在已销产品、库存产品和在产品之间进行分配。因而当产量增加（销量不变）时，更多的固定成本进入存货中，由于固定成本总额保持不变，从而使一部分固定成本从损益表流入资产负债表。这样一来，随着产量（非销量）的增加，利润将增加。如果衡量经理人员业绩的依据是利润总额，就会促使经理人员努力扩大产量，以增加利润总额（即使销售收入不
4、变）。因此，在产量变化（非销量）的情况下，会歪曲会计利润，刺激经理人员过度生产，造成存货大量积压。,完全成本法的缺点二,完全成本法下，通常暗含一个假定：产量与投入的所有资源成比例增加，即产量越大，需要的间接制造费用就越高。在实际分摊这部分成本时，按直接人工或直接材料消耗量进行分配。结果导致大量与生产数量无关的制造费用按照这个假定的标准来分配，使产品成本发生扭曲。当产品多样化程度提高或制造费用比重增大时，这种单一标准的分配方法将导致成本扭曲增加，从而使成本信息的准确性和相关性大大下降。,变动成本法回顾,变动成本法是指在组织常规的产品成本计算中，以成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的
5、构成内容，而将固定的生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。本量利分析就是以变动成本法为前提。,变动成本法的优缺点,优点：在变动成本法下，本期实际发生的固定成本直接转销当期利润，而不在产品之间分配，从而不会进入存货成本，产品成本仅仅包括变动成本。因而，这种成本计算模式在一定程度上消除了生产过剩所引起的存货积压问题，为企业预测、决策控制提供了有用的相关成本信息，促使管理者重视销售。缺点：有时难以区分固定成本与变动成本，带有一定的主观性和随意性。同时，由于产品成本不考虑固定制造费用，可能导致管理者浪费固定资源，同时也会导致成本扭曲。,两种方法的共同缺点,都
6、无法准确计算产品的实际成本，从而无法对产品进行合理的定价。,作业成本法作业成本法又称ABC成本法（Activity-Based Costing）,是产生于20世纪80年代末期的一种先进成本管理方法，由哈佛商学院的Kaplan教授和宾夕法尼亚大学的Cooper教授提出。该方法把企业经营过程划分成一系列作业（即各种活动,包括主要作业和次要作业、核心作业、支持作业和连带作业、增值作业和非增值作业），通过对于作业成本的计量从而间接计算出产品的成本。,作业成本法作业成本核算基础是“成本驱动因素”理论。作业成本法认为：产品消耗作业，作业消耗资源；生产导致作业发生，作业导致成本发生，因此,作业成本的实质就是
7、在资源耗费和产品耗费之间借助作业来分离、归纳、组合，然后形成各种产品成本及不同管理成本，是一种融成本计算与成本管理为一体的管理方法。作业是成本管理的重点。,相关概念,作业、作业链和价值链的概念 成本、成本性态和成本性态分析的新解释 成本动因和作业中心的涵义,相关概念,作业是指企业生产经营过程中各项独立并相互联系的活动。作业链是指企业为了满足顾客需要而设立的一系列前后有序的作业的集合体。价值链是指企业作业链的价值表现。,相关概念新解释,成本是指资源的耗用，而不是为获取资源发生的支出。成本性态是指成本动因与成本之间的依存关系.成本性态分析是指依据成本动因，将全部成本划分为短期变动成本和长期变动成本
8、两大类的分析过程。,相关概念,成本动因亦称成本驱动因素，是指导致成本发生的事项或活动。作业中心亦称成本库，是指按同一作业动因，将各种资源耗费项目归集在一起的成本类别。,成本动因有资源动因和作业动因两类,作业成本法产生的时代背景,作业管理产生的时代背景1,20世纪70年代以后，以计算机技术为代表的高科技广泛应用于企业，随着企业生产条件的转化，一方面产品成本中的制造费用比重急剧增长，而直接人工比重则相对下降。在这种情况下，一方面传统产品成本计算中的制造费用分配方法面临挑战，另一方面变动成本法面临挑战。,作业管理产生的时代背景2,传统的制造费用分配方法分配制造费用，无论从费用分配率来看，还是从费用分
9、配过程来看，都会使产品成本由于制造费用分配不准确而使其失去真实性，从而造成成本信息严重失真，这不利于企业进行正确的价格决策。,作业管理产生的时代背景3,在变动成本法下，产品成本中只包括变动生产成本，而将固定成本全部计入期间成本。在新的经营条件下，随着间接费用的增加、直接人工成本的降低，变动成本的比重越来越少。在这种情况下，仍将固定成本再列入期间成本是不合理的，变动成本法由此失去了存在的基础。,作业成本法,作业成本法是以作业为中心，通过对所有与产品相关联作业活动的追踪分析，为尽可能消除“不增值作业”，改进“增值作业”，增加“顾客价值”，提高决策、计划、控制的科学性和有效性，最终达到提高企业的市场
10、竞争能力和盈利能力的目的,作业成本法基本原理图,基本的概念资源,资源是企业的各种耗费，也就是计入产品成本的各种费用，包括直接材料、直接人工、制造费用。,基本的概念作业,作业又可称为活动，是企业生产产品的各种活动，比如：加工零件，检验零件 生产准备，运输物料，编写数控代码，更改工艺。,作业的分类 之一,单位作业：与单个产品相关的作业:零件加工批次作业：与一批产品生产相关的作业 如：生产准备产品品种相关作业：如编写零件数控代码支持作业：与具体产品生产无关的作业。如:厂房维修，管理作业 这种分类的好处是可以根据动因设定正确的分配标准,作业的分类 之二,增值作业与非增值作业为降低成本，企业要尽可能消除
11、非增值作业，提高增值作业的效率。这种分类为降低成本指明了方向。,基本的概念成本对象,成本对象就是指企业的产出，是成本分配的目标。制造企业的成本对象就是产品。成本对象也可以是服务。,成本动因,成本动因是引起成本发生的因素。成本动因分为作业动因和资源动因。资源动因：决定作业消耗资源的因素，反映作业量与资源消耗的因果关系作业动因：将作业的成本分配到产品的成本对象的标准。,成本动因举例,机器钻孔作业 人工按工时分配到钻孔作业，电力按实际计量计入钻孔作业。折旧按实际折旧金额分配计入。分配到产品是按各产品需要钻孔的数量 小时是资源动因，钻孔数量是作业动因。,例:制衣厂的作业动因量化表,基本理论,产品消耗作
12、业，作业消耗资源生产导致作业发生，作业导致间接成本发生;作业是产品和间接成本的中介 生产一件产品，需要材料10元，加工一次，检验三次；完成一批产品需要生产准备一次。每加工一次需要人工0.2小时、设备2小时、电力2度，检验一次需要人工0.3小时。生产准备一次需要人工2小时。这里产品消耗人工、设备是通过加工、检验、生产准备这些作业为中介来表达。,传统成本法的计算结果,作业成本法的计算结果,作业成本法的计算结果（续）,结果比较,纠正传统成本扭曲，产品z的成本变化是 126 vs 390作业成本法下成本信息更详细，可以有针对性地降低成本。,作业成本分配,成本分配分三步进行资源分配到产品（直接消耗的材料
13、 人工）资源分配到作业；作业成本分配到产品。,作业成本法的优点,提供相对准确的成本信息。使产品定价及策略建立在科学基础上。帮助企业做出正确的决策，提高企业的效益 有助于提高预算制定的科学性 有助于降低成本、加强成本控制。,实施作业成本法的环境,企业自动化程度大,技术先进，反映在制造费用占总成本比例大；企业规模大,产品种类繁多，品种之间数量差异大；品种之间成本差异大，各个产品需要技术服务的程度不同,即技术层次不同；现有成本管理模式不适应企业管理要求,现行成本信息的准确性受到怀疑；企业面临市场竞争激烈。越是竞争的产业越需要有正确的价格策略,而正确的成本信息是制定价格政策所不可缺少的；企业的成本分析
14、出现盲点,需要利用法来确立正确的成本；一定的信息化水平，便于数据采集与分析。,需要注意的几点,作业成本并不提供绝对精确的成本信息。作业成本计算复杂，手工计算难以发挥作业成本的效果，运用计算技术可以有效降低作业成本的实施难度和计算难度。,作业成本法与传统成本计算的比较,传统成本计算的不足 在新的制造环境下，传统成本计算将会扭曲成本信息，甚至使成本信息完全丧失决策相关性。主要表现在：传统成本计算在分配间接费用时采用单一标准，并假定间接费用的支出全部有助于生产，这种情况在现代制造业中已发生改变。传统成本计算将间接费用按直接人工工时或机器工时分配给最终产品或服务，必然导致生产数量多的产品要负担较多的间
15、接费用，而生产数量少产品则负担较少间接费用。,作业成本计算法的改进区分增值作业和不增值作业，消除不增值作业成本并使低增值作业成本达到最小。引入效率与效果，使低增值作业成本向高增值作业成本转换。发现造成问题的根源并加以改正。根除由不合理的假设与错误的成本分配造成的扭曲。,传统成本计算法和作业成本计算法对成本经济实质的理解不同。,产品成本 的经济实质,传统成本计算法认为，成本的经济实质是生产经营过程中所耗费的生产资料转移的价值和劳动者为自己所创造价值的货币表现，即CV。,作业成本计算法认为，企业管理深入到作业层次后，企业成为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，形成了一个由此及彼、由内向外的“作
16、业链”。每完成一项作业要消耗一定的资源，而作业的产出又形成一定的价值，转移给下一个作业，按此逐步推移，直到最终把产品提供给企业外部的顾客，以满足他们的需要。最终产品，作为企业内部一系列作业的总产出，凝聚了各个作业上形成并最终转移给顾客的价值。因此，“作业链”同时也表现为“价值链”，作业的推移，同时也表现为价值在企业内部的逐步积累和转移，最后形成转移给外部顾客的总价值，这个总价值即是产品的成本。,传统成本计算法和作业成本计算法下成本包含的内容不同。,成本的经济内容,传统成本计算法下，产品成本是指其制造成本，只包括制造产品过程中与生产产品直接有关的费用，而用于管理和组织生产的费用支出则作为期间费用处理。产品成本按经济用途设置成本项目。,作业成本计算法下，产品成本则是真正意义上完全成本，取决于一个产品所耗费的:作业种类每种作业的数量每种作业的单位成本 作业成本计算法认为，费用支出只要是合理的、有效的，都是对最终产出有益的支出，因而都应计入产品成本。也就是说，作业成本法强调费用支出的合理性和有效性，而不论其是否与产出直接有关。,作业成本计算体系,本章完,
