财务报表粉饰与审核识别.ppt

《财务报表粉饰与审核识别.ppt》由会员分享，可在线阅读，更多相关《财务报表粉饰与审核识别.ppt（67页珍藏版）》请在三一办公上搜索。

1、财务报表粉饰与审核识别,*培训讲义2010年11月,序 言,本课件对企业财务报表粉饰的手法及类型进行简单的归纳。本课件对企业财务报表分析审核的方法进行系统归纳。通过采用一定系统的专业方法，对企业财务报表进行分析审核，发现其是否存在影响报表可靠性的重大粉饰因素，以减少或避免决策失误。,大 纲,第一部分 财务报表粉饰常见的手法第二部分 财务报表分析性审核的方法第三部分 财务报表分析性审核案例,第一部分 财务报表粉饰常见的手法（1）,虚假财务报表的常见表现形式有很多，我们债权人、潜在投资者较为关注是虚增资产、利润、净资产等，或隐瞒成本费用、负债，即粉饰报表这种情况。粉饰报表，一般分为两类：一是人为直

2、接编造财务报表数据人为直接编造的财务报表，往往是根据所报送对象的要求，人为编造有利于企业本身的财务数据形成报表。这种形式手段较为低级，或虚减、虚增资产，或虚减、虚增费用，或虚减、虚增利润等，但往往报表不平衡（子项之和不等于总数）、帐表不相符、报表与报表之间勾稽关系不符、前后期报表数据不衔接等。,第一部分 财务报表粉饰常见的手法（2）,二是利用会计方法的选择调整财务报表的有关数据。利用会计方法的选择形成的虚假财务报表，手段较为隐蔽，技术更为高级，更难以识别。常见的手段有：一、高现金陷阱二、预付账款及存货陷阱三、固定资产、无形资产及资本公积陷阱四、应收账款及收入陷阱五、高应缴税费六、关联交易及资产

3、重组七、隐瞒负债 八、少提资产减值 九、折旧少提、摊销资产少摊 十、其他,一、高现金陷阱,如果一家公司资产负债率比较高，现金流也比较大，特别是现金余额在高位盘旋的时候（占资产总额的比例超过15%），就值得怀疑了。按常理来讲，把钱放在银行做存款，利息很低的，而向银行借款的利息是很高的。为什么上市公司愿意把几亿、几十亿的钱放在银行睡觉，而不是经营？唯一的解释就是，这笔钱很可能是虚构的或是受限的。一般是虚构收入、现金流量，或者隐瞒其他应收款关联方等形成的。,二、预付账款及存货陷阱（1）,预付账款通常是指企业按照购货合同或有关协议规定预先支付给供货单位或劳务提供者的定金或货款，通常情况下，企业都会有一

4、定数量的预付账款存在，但也有一些企业的预付账款明显超出合理范围，并远远高于同类企业的水平，对于这样的上市公司，需多一份警惕，提防其利用预付账款虚增资产或转移资金等问题。在现在市场普遍为买方市场的情况下，巨额预付账款且持续高居不下，难以理解，尤其是高于同行业水平的预付账款需警惕。由于所处行业性质的不同，不同行业的上市公司的预付账款金额通常会有非常大的差距，其中如房地产企业、钢铁企业、贸易类企业、工程施工类企业等上市公司的预付账款通常整体偏高，但若与同行业上市公司相比，在营业收入及成本并不具有优势的情况下，预付账款明显偏高的公司需多警惕。预付账款余额高，一般有以下几种造假可能：（1）虚构交易、虚增

5、资产形成（2）少转成本、虚增利润形成（2）关联企业占用资金形成,二、预付账款及存货陷阱（2）,在同时符合以下特征的企业存货，需要引起警惕，表明其少转存货销售成本，虚增存货资产的可能性较大：一是企业存货占资产总额的比例较高，二是存货占资产总额增长幅度较大；三是销售毛利率迅速增长。此外，存货的增长速度超过销售收入增长速度，且毛利率未提高或下降，表明其积压的可能性较大，需要引起关注。,三、固定资产、无形资产及资本公积陷阱（1）,这里讲的问题与资产计价方法有关，即资产评估价值能否作为资产入账价值，尤其是调账的依据。按照企业会计准则的规定，各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。按照历史成本记账的会计原

6、则，企业在持续经营的情况下，一般不能对企业资产进行评估调账。虽然随着市场经济的发展，交易行为的增多，资产评估事项也越来越多，企业在进行公司制改制、购买股权、企业兼并、资产置换、以非现金资产抵债、以非现金资产投资、债转股、企业清算、增资扩股、将资产抵押、质押或担保、公司制企业变更、法人股拍卖等往往都需要进行资产评估，但国家规定的可以调整账面价值的事项仅限于下列两种情况：一是国有企业按照公司法规定改制为股份有限公司，按照规定，应对企业的资产进行评估，并按资产评估确认的价值调整企业相应资产的原账面价值；二是企业兼并，也就是购买其他企业的全部股权时，如果被购买企业保留法人资格，则被购买企业应当按照评估

7、确认的价值调整有关资产的账面价值，如果被购买企业丧失法人资格，购买企业应当按照被购买企业各项资产评估后的价值入账。这两种情况之所以可以调账是因为改组后的企业和被兼并但保留法人资格的企业均发生了实质性的变化，相当于一个新企业的开始；而整体兼并不再保留法人资格的企业相当于兼并企业买进了被兼并企业的净资产，应当按被兼并企业各项资产的公允价值入账。如果企业办公用房评估一次，调一次账，那同理公司其他资产，如土地使用权也可以评估，也可以调账，其他企业也可以不断地对自己的资产评估，调账，再评估，再调账，这样，会不断膨化公司的资产和权益，带来的后果将是非常严重的。,三、固定资产、无形资产及资本公积陷阱（2）,

8、利用资产评估消除潜亏。按照会计制度的规定和谨慎原则，企业的潜亏应当依照法定程序，通过利润表予以体现。然而许多企业，特别是国有企业，往往在股份制改组、对外投资、租赁、抵押时，通过资产评估，将坏帐、滞销和毁损存货、长期投资损失、固定资产损失以及递延资产等潜亏确认为评估减值，冲抵“资本公积”，从而达到粉饰会计报表，虚增利润的目的。,四、应收账款及收入陷阱,一般来讲，应收账款余额高居不下，且增长较快（快于收入增长），同时企业的销售毛利率较高，需要引起警惕是否存在以下情况：（1）虚构交易，虚增收入挂账（2）提前确认收入挂账，少转成本（商品未发出）案例：我们审计人员在审计某企业2007年度财务报表时，发现

9、该企业2007年报表收入、毛利率、应收账款均比2006年有大幅度提高，引起我们的怀疑。经查阅其账目发现，2007年12月份“商品销售收入”和“应收账款”账户较以往各期发生额大，经查阅明细帐，发现“应收账款”明细账中未作登记。审计人员根据账簿记录调阅有关记账凭证，发现有五张凭证内容全部相同，均为：借：应收账款 贷：产品销售收入 应交税金-应交增值税（销项税额）经查，上述五张凭证均未附任何原始凭证，虚列收入1200万余元，相应只结转成了500万元的成本，销售毛利率比其他月份高出4倍之多。五笔业务在“库存商品”明细账和“应收账款”明细账中均未作登记，我们追查至2008年1月账目，该企业在2008年1

10、月将上述分录作销货退回处理。该企业虚增当期利润，并采用挂往来账的手段造假一目了然。,五、高应缴税费,高应缴税费，尤其是企业所得税，近几年只提不交，或者提多交少，余额逐年累积，应引起关注。这种情况很可能是虚增利润，或在申报企业所得税时隐瞒利润（两套报表）造成的。测算方法：在利润表中计提的所得税多，而在资产负债表中挂账的数额加上现金流量表中“支付的各项税费”合计数少 还有一种情况是，当年计提所得税挂账，次年将计提的所得税（应交税金）转入净资产项目中，如资本公积、盈余公积、未分配利润等。通过报表勾稽关系测试可以发现。,六、关联交易及资产重组,利用关联交易及资产重组调节企业利润在上市公司中运用的比较多

11、。（1）利用关联交易调节利润。主要方式有：A、虚构经济业务，人为抬高目标公司业务和效益；B、利用远高于或低于市场价格的方式，进行购销活动、资产置换和股权置换；C、以旱涝保收的方式委托经营或受托经营，抬高目标公司的经营业绩；D、以低息或高息发生资金往来，调节目标公司财务费用。E、以收取或支付管理费、或分摊共同费用调节目标利润。利用关联交易调节利润的最大特点是亏损大户可在一夜之间变成盈利大户，且关联交易的利润大都体现为“其他业务利润”、“投资收益”或“营业外收入”。（2）利用资产重组调节利润。资产重组是企业为了优化资本结构，调整产业结构，完成战略转移等目的而实现的资产置换和股权置换。但目前资产重组

12、被利用来做假帐，典型做法有：A、借助关联交易，由关联企业以优质资产置换目标公司的劣质资产；B、由关联企业将盈利能力较高的下属企业廉价出售给目标公司；C、由目标公司将一些闲置资产高价出售给关联企业。这些做法的特点一是利用时间差，如在会计年度即将结束前进行重大资产买卖，确认暴利；一是不等价交换，即借助关联交易，在上市公司和非上市母公司之间进行“以垃圾换黄金”的利润转移。,七、隐瞒负债,隐瞒巨额负债，尤其是银行借款、应付票据不入账，对外担保等或有负债不披露，或者是将负债类项目人为并入净资产项目，达到虚增净资产的目的，在现实工作中越来越常见。案例：*ST九发向关联方提供资金的具体方式是在2005、20

13、06年向关联方签发银行承兑汇票23笔，金额为7.2亿元；商业承兑汇票4笔，金额为8050万元。上述票据并未记账，票据到期付款时也不及时入账，且补记入账时，错误地冲减了短期借款、应付账款等其他科目。*ST九发由于隐瞒了负债，其2005年末资产负债率仅为44.77%（未更正前的报表）。,八、少提资产减值,关于计提资产减值的规定，在不同会计制度、会计准则中规定的不同：行业会计制度（财政部1992年开始陆续发布）中，仅对应收账款按照0.3%-0.5%的比例计提坏账准备，或者不提。在2000年12月财政部公布的企业会计制度（以下简称“2000年企业会计制度”），资产减值准备的计提范围扩大到8项。2006

14、年2月15日，财政部发布了新企业会计准则体系，由1项基本准则和38项具体准则构成（以下简称“2006年准则”）。在2006年准则中，计提资产减值的范围更加广泛，几乎涉及所有的资产项目。,九、折旧少提、摊销资产少摊,调整折旧计提方法，延长或缩短折旧年限，虚增、虚减成本费用，从而调整利润的高低。利用虚拟资产调节利润。根据国际惯例，资产是指能够带来未来经济利益的资源。不能带来经济利益的项目，即使符合权责发生制的要求列入了资产负债表，严格的说，也不是真正意义上的资产，由此产生了虚拟资产的概念。所谓虚拟资产，是指已经发生的费用或损失，但由于企业缺乏承受能力而暂时挂列为待摊费用、递延资产、待处理流动资产损

15、失和待处理固定资产损失等资产项目。企业通过不及时确认、少摊销或不摊销已经发生的费用和损失，从而达到减少费用，虚增利润的目的。,十、其他,（1）调整存货等计价方法，从而虚增、虚减资产和费用。如通过选择先进先出法、后进先出法、加权平均法等，使帐面资产或产品成本费用虚增、虚减。（2）利用利息资本化调节利润 根据现行会计制度的规定，企业为在建工程和固定资产等长期资产而支付的利息费用，在这些长期资产投入使用前，可予以资本化，计入这些长期资产的成本。投入使用后则必须将利息费用计入当期损益。但有些企业在长期资产投入使用后仍将利息费用予以资本化，明显滥用配比原则和区分资本性支出与经营性支出原则，虚增了利润。（

16、3）利用股权投资调节利润 主要做法是在对外投资中，企业根据需要通过选择权益法或成本法来进行对外投资核算，从而增大投资收益，达到虚增利润的目的。如：对于盈利的被投资企业，采用权益法核算，对于亏损的被投资企业，即使股权比例超过20%，仍采用成本法核算。,第二部分 财务报表分析性审核的方法,根据归纳，一般从以下几个方面对会计报表进行分析审核，以识别虚假粉饰：一、对财务报表及附注进行审阅 二、财务报表中重要数据的测试 三、财务报表勾稽关系的审核 四、主要财务报表项目的分析审核 五、其他方面,一、对财务报表及附注进行审阅,主要目的：在总体上把握被审核企业的基本情况；初步判断财务报表编制的合规性及信息披露

17、的质量，发现异常问题，为进一步审核提供重要线索。审阅的内容：1、复核采用的会计准则、会计制度是否符合规定 2、初步判断采用的会计政策、会计估计是否恰当、合理 3、对报表中有关数据的正确性进行计算、复核 4、复核财务报表附注信息的披露是否完整、正确,1、复核采用的会计准则、会计制度是否符合规定,根据被审核单位的企业性质、类型、规模等，结合我国会计准则、会计制度等规定，确定其采用的会计准则、会计制度是否符合会计法、财务报告条例及财政部等的有关规定。（1）股份有限公司：2000年12月财政部公布了企业会计制度（以下简称“新企业会计制度”），同时要求从2001年1月1日起在股份有限公司范围内执行；20

18、06年2月15日，财政部发布了新企业会计准则体系，由1项基本准则和38项具体准则构成。新准则体系从2007年1月1日起首先在上市公司施行，以后逐步扩大到全部大中型企业。（2）国有企业：2003年，国家国资委发布了关于做好执行工作的通知，要求到2005年止，用3年的时间在国有企业完成执行企业会计制度的工作。即规定所有国有企业从2005年开始执行新企业会计制度。（3）外商投资企业：2001年，财政部发布了外商投资企业执行有关问题的规定，要求从2002年1月1日起，外商投资企业执行新企业会计制度。（4）小规模企业：2004年4月27日，财政部发布了小企业会计制度，自2005年1月1日起在全国小企业范

19、围内实施。符合规定的小企业可以执行本制度，也可以选择执行新企业会计制度。（5）金融企业：2001年11月27日，财政部印发了金融企业会计制度，自2002年1月1日起暂在上市的金融企业范围内实施。同时，也鼓励其他股份制金融企业实施金融企业会计制度。（6）其他企业：其他大部分企业，目前仍然执行财政部1992年会计制度改革时财政部发布的行业会计制度，其中也有在部分企业在某些事项上按照新准则、新制度就行核算，较为混乱。,小 结,我们认为，新企业制度及新企业会计准则体系打破了所有制和行业界限，充分体现了企业会计政策的可比性和谨慎性原则，基本上实现了与国际会计惯例的协调。新企业制度及新企业会计准则体系不仅

20、有助于企业真实反映资产质量、财务状况、经营成果，促进企业提高会计信息质量；而且有利于企业消化历史包袱，强化内部管理，提高市场竞争力；同时为做好企业负责人的业绩考核和绩效评价工作奠定可靠基础。因此，我们对企业财务报表采用的分析审核标准基本上参照新准则、制度体系设立的。,2、初步判断采用的会计政策、会计估计是否恰当、合理,结合第1条审核，对其在财务报表附注中披露的会计政策、会计估计就行审阅、分析，初步评估、判断其对重要会计事项处理所的会计政策、会计估计的选择是否符合制度规定，并且恰当、合理，前后保持一贯性。主要包括：（1）财务报表项目的计量基础（后面简单介绍）（2）金融工具的确认与计量（后面简单介

21、绍）（3）资产减值的核算，新企业会计准则第8号资产减值（4）应收款项的核算，主要包括应收账款、其他应收款等的核算（5）存货的核算，新企业会计准则第1号存货（6）长期股权投资的核算（后面介绍）（7）固定资产确认、计价及折旧方法，最主要的问题是：计价方法（评估的问题）；折旧年限偏长的问题；在建工程结转固定资产不及时少提折旧的问题。（8）在建工程的核算：主要涉及利息资本化、结转固定资产的标准、减值的核算等。（9）无形资产计价及摊销（10）长期待摊费用计价及摊销（11）预计负债（12）收入确认（13）所得税的会计处理方法（14）生物资产、投资性房产等特殊资产的确认与计量，企业会计准则第5号生物资产、企

22、业会计准则第3号投资性房地产、企业会计准则第27号石油天然气开采 等（15）合并财务报表的编制方法，企业会计准则第33号合并财务报表（16）其他,财务报表项目的计量基础,根据2006年新会计准则，企业可采用历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值五种计量属性，而且强调企业在会计计量时，一般应采用历史成本。公允价值。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。公允价值计量模式，主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用公允价值。所带来的不利影响：“公允价值”极有可能成为调节利润的工具。新

23、准则规定，企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。,金融工具的确认与计量,在新企业会计准则体系中，金融工具确认和计量（22号）、金融资产转移（23号）、金融工具列报（37号）、套期保值（24号）等4项具体会计准则对金融工具的确认、计量、列报进行系统的规定，主要适用于金融企业。新会计准则与现行金融企业会计制度相比共有5方面的差异：引入了金融工具的概念、衍生金融工具的核算、计价基础的不同、确认方面的差异和资产减值准备的差异。例如,准则规定衍生金融工具一律以公允价值计量,并从表外移到表内反映。对

24、于其他企业，主要涉及的是证券投资。新准则要求，交易性证券投资期末应按交易所市价计价（视为公允价值），公允价值的变动计入当期损益。,长期股权投资的核算,根据企业会计准则第2号长期股权投资，长期股权投资核算规定有以下重大变化：1、明确因企业合并形成的长期股权投资成本的确定方法。2、重新规范成本法与权益法的适用范围。成本法适用于：（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。权益法适用于：投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。3、权益法核算的变化-取消长期股权投

25、资差额。（1）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；（2）长期股权投资的初始成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。,小 结,在复核过程中，应从以下三个方面评估：首先，评估采用的会计政策、会计估计是否合理，能否公允反映其经济实质（如坏账核算、固定资产折旧计提等）；其次，评估是否符合其执行的会计制度的规定；第三，根据前后各年度的财务报表，复核其是否遵循了一贯性原则。根据新企业会计准则规定，财务报表项目的列报应当在各个会计期间保持一致，不得随意变更，但下

26、列情况除外：1、会计准则要求变更改。2、企业经营业务的性质发生重大变化后，变更能够提供更可靠、更相关的会计信息,3、对报表中有关数据的正确性进行计算、复核,项目小计项目总计报表资产方与负债及所有者权益合计是否相等报表年初数的复核（应与上年年末数一致）根据新准则规定，当期财务报表的列报，至少应当提供所有列报项目上一可比会计期间的比较数据，以及与理解当期财务报表相关的说明，但其他会计准则另有规定的除外。财务报表项目的列报发生变更的，应当对上期比较数据按照当期的列报要求进行调整，并在附注中披露调整的原因和性质，以及调整的各项目金额。对上期比较数据进行调整不切实可行的，应当在附注中披露不能调整的原因。

27、,4、复核财务报表附注信息的披露是否完整、正确,根据新准则体系及企业会计制度规定，会计报表附注应当至少包括以下内容：（1）企业简介：设立情况、历史沿革、企业注册地、组织形式和总部地址。（2）企业的业务性质和主要经营活动。（3）母公司以及集团最终母公司的名称。（4）财务报表的编制基础。（5）遵循企业会计准则的声明。（6）重要会计政策的说明，包括财务报表项目的计量基础和会计政策的确定依据等。（7）重要会计估计的说明，包括下一会计期间内很可能导致资产、负债账面价值重大调整的会计估计的确定依据等。（8）会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明。（9）对已在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动

28、表中列示的重要项目的进一步说明，包括终止经营税后利润的金额及其构成情况等。（10）或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联方关系及其交易等需要说明的事项。企业应当在附注中披露在资产负债表日后、财务报告批准报出日前提议或宣布发放的股利总额和每股股利金额（或向投资者分配的利润总额）。,财务报表及附注审阅小结,通过上述审阅，对企业财务报表中反映的基本财务信息进行总体上的了解与把握，同时发现异常问题，作为进一步审核的重要线索。,二、财务报表中重要数据的测试（1）,按照确定的会计准则、会计制度，对其执行的会计政策、会计估计进行符合性测试，重点符合是否存在潜亏挂账因素。1、应收款项坏账准备的计提根据

29、前述评估与复核得出的坏账核算政策，对应收款项坏账准备的余额进行测算。如账龄分析法。2、固定资产折旧的计提根据前述评估与复核得出的折旧方法、披露的固定资产原值等，分类测算折旧费用计提的充分性。其中，原值可采用平均余额。3、借款利息的测试根据报表披露的长、短期借款平均余额，结合信用系统查询结果及适用的平均借款利率，测算其当期应发生的借款利息，与报表中“财务费用”中的利息、“在建工程”附注中披露的利息资本化金额、现金流量表中的“分配股利、偿付利息流出的现金”等进行比较、复核。4、待摊费用的摊销一般在一年以内摊销完毕，不能长期挂账,二、财务报表中重要数据的测试（2）,5、长期待摊费用的摊销根据财务报表

30、附注中披露的长期待摊费用明细项目的原始发生额、摊销年限、累计摊销额等，分明细项目测算当期摊销数、累计摊销数是否充分。6、无形资产的摊销同长期待摊费用。7、固定资产清理复核形成的原因，并与固定资产减少情况进行比较，是否存在长期挂账的情况。8、待处理财产损益包括待处理流动资产净损失、待处理固定资产净损失，复核形成的原因，并是否存在长期挂账的情况。9、应付工资、应付福利费、预提费用的借方余额是否存在借方余额（如有，表明其计提不充分，存在潜亏因素）。,二、财务报表中重要数据的测试（3）,10、税金的测试包括：企业所得税、营业税、增值税等。企业所得税：根据利润表中的利润总额、投资收益，结合报表附注中披露

31、的适用税率、税收政策等进行测算，并与“应交税金”项目的附注、利润表中的“所得税”等进行比较。最好收集经过税务机关确认的年度企业所得税纳税申报表进行核对。营业税：根据纳税收入的金额、预收账款增减变化等，结合报表附注中披露的适用税率、税收政策等进行测算，并与“应交税金”项目的附注、利润表中的“营业税金及附加”等进行比较。最好收集经过税务机关确认的营业税纳税申报表进行核对。,财务报表及附注审阅小结,通过上述审阅，对企业财务报表中反映的基本财务信息进行总体上的了解与把握，同时发现异常问题，作为进一步审核的重要线索。,二、财务报表中重要数据的测试（1）,按照确定的会计准则、会计制度，对其执行的会计政策、

32、会计估计进行符合性测试，重点符合是否存在潜亏挂账因素。1、应收款项坏账准备的计提根据前述评估与复核得出的坏账核算政策，对应收款项坏账准备的余额进行测算。如账龄分析法。2、固定资产折旧的计提根据前述评估与复核得出的折旧方法、披露的固定资产原值等，分类测算折旧费用计提的充分性。其中，原值可采用平均余额。3、借款利息的测试根据报表披露的长、短期借款平均余额，结合信用系统查询结果及适用的平均借款利率，测算其当期应发生的借款利息，与报表中“财务费用”中的利息、“在建工程”附注中披露的利息资本化金额、现金流量表中的“分配股利、偿付利息流出的现金”等进行比较、复核。4、待摊费用的摊销一般在一年以内摊销完毕，

33、不能长期挂账,二、财务报表中重要数据的测试（2）,5、长期待摊费用的摊销根据财务报表附注中披露的长期待摊费用明细项目的原始发生额、摊销年限、累计摊销额等，分明细项目测算当期摊销数、累计摊销数是否充分。6、无形资产的摊销同长期待摊费用。7、固定资产清理复核形成的原因，并与固定资产减少情况进行比较，是否存在长期挂账的情况。8、待处理财产损益包括待处理流动资产净损失、待处理固定资产净损失，复核形成的原因，并是否存在长期挂账的情况。9、应付工资、应付福利费、预提费用的借方余额是否存在借方余额（如有，表明其计提不充分，存在潜亏因素）。,二、财务报表中重要数据的测试（3）,10、税金的测试包括：企业所得税

34、、营业税、增值税等。企业所得税：根据利润表中的利润总额、投资收益，结合报表附注中披露的适用税率、税收政策等进行测算，并与“应交税金”项目的附注、利润表中的“所得税”等进行比较。最好收集经过税务机关确认的年度企业所得税纳税申报表进行核对。营业税：根据纳税收入的金额、预收账款增减变化等，结合报表附注中披露的适用税率、税收政策等进行测算，并与“应交税金”项目的附注、利润表中的“营业税金及附加”等进行比较。最好收集经过税务机关确认的营业税纳税申报表进行核对。,二、财务报表中重要数据的测试（4）,11、资本公积的复核重点复核资本公积形成的来源、原因及依据，结合会计制度、会计准则判断其是否为通过人为评估调

35、账、虚增资产形成。12、其他资产减值准备提取的复核证券类投资：与市价进行比较；其他投资：有无长期挂账，并且连续多年无投资收益、现金流入。固定资产：结合折旧复核情况、固定资产规模与收入规模是否配比等分析。在建工程：是否存在长期挂账的在建工程项目。13、预计负债的计提结合附注中或有事项的披露以及对外担保查询结果进行复核。14、其他如：销售毛利率；营业费用、管理费用与收入的配比性；工资费用与销售成本的配比性等。,三、财务报表勾稽关系的审核,我们对资产负债表、利润表、现金流量表三张会计报表之间存在各种钩稽关系进行了分析归纳，共有五类、二十三种钩稽关系。在审核企业财务报表时，应进行符合性验正，并评估对财

36、务报表可靠性的影响程度。,（一）资产负债表与利润及利润分配表钩稽关系,1、未分配利润的核对：资产负债表年初未分配利润加：利润表本年净利润减：提取的盈余公积、公益金应付股东股利或转作资本部分的利润加：其他调整事项利润分配表应得年末未分配利润资产负债报表年末未分配利润差 异2、盈余公积的核对：资产负债表盈余公积年初数加：利润分配表中提取的盈余公积数减：利润分配表中盈余公积补亏数应得盈余公积年末数资产负债表盈余公积年末数差 异,（二）资产负债表与现金流量表钩稽关系（1）,1、货币资金的核对：资产负债表货币资金年末数减：资产负债表货币资金年初数资产负债表货币资金增加额现金流量表现金增加额差异2、存货的

37、核对资产负债表中存货年初数减：存货的年末数存货的减少数现金流量表中存货的减少数差异3、待摊费用的核对资产负债表中待摊费用年初数减：待摊费用年末数应得待摊费用减少数现金流量表附表中待摊费用减少数差异,（二）资产负债表与现金流量表钩稽关系（2）,4、无形资产摊销的核对：资产负债表中无形资产的年初数减：资产负债表中无形资产的年末数加：无形资产本期增加数减：无形资产本期处置数应得无形资产的本期摊销数现金流量表附注中无形资产的摊销数差异5、长期待摊费用（递延资产）的核对：资产负债表中长期待摊费用的年初数减：资产负债表中长期待摊费用的年末数加：长期待摊费用本期增加数减：长期待摊费用的其他减少数（除摊销减少

38、外）应得长期待摊的本期摊销数现金流量表附注中长期待摊费用的摊销数差异,（二）资产负债表与现金流量表钩稽关系（3）,6、预提费用的核对资产负债表中预提费用年末数减：预提费用年初数应得预提费用增加数现金流量表附注中预提费用增加数差异7、折旧费用的核对资产负债 表中累计折旧年末数减：累计折旧年初数加：折旧费用其他调整因素应得本年提取的折旧费现金流量表附表中折旧费用差异,（二）资产负债表与现金流量表钩稽关系（4）,8、银行借款的核对资产负债表中：长期借款年末余额加：短期借款年末余额 应付债券年末余额 一年内到期的长期负债年末余额 期末专项应付款 期末长期应付款 期末其他长期负债减：长期借款年初余额 短

39、期借款年初余额 应付债券年初余额 一年内到期的长期负债年初余额 期初专项应付款 期初长期应付款 期初其他长期负债应得借款净增减额现金流量表中：现金流量表中借款收到的现金减：偿还债务支付的现金应得借款净增减额,（二）资产负债表与现金流量表钩稽关系（5）,9、资产减值准备的核对 资产负债表中减值准备的年末数减：资产负债表中资产减值准备的年初数应得资产减值准备的本年提取数现金流量表附表中填列的资产减值准备金额差异10、支付给职工及为职工支付的现金资产负债表中：应付工资期末数加：本期提取应付工资减：应付工资期初数加：应付福利费期末数 本期提取应付福利费减：应付福利费期初数加：养老、医疗等社会保险数应得

40、支付给职工及为职工支付的现金现金流量表填列数差异,（二）资产负债表与现金流量表钩稽关系（6）,11、经营性应收项目的核对资产负债表中：期初应收票据加：期初应收帐款 期初其他应收款 期初预付帐款减：期末应收票据 期末应收帐款 期末其他应收款 期末预付帐款应得经营性应收项目的减少数现金流量表中填列数差异,（二）资产负债表与现金流量表钩稽关系（7）,12、经营性应付项目的核对资产负债表中：期末应付票据加：期末应付帐款 期末应付工资 期末应付福利费 期末应交税金 期末其他应交款 期末其他应付款 期末预收帐款减：期初应付票据 期初应付帐款 期初应付工资 期初应付福利费 期初应交税金 期初其他应交款 期初

41、其他应付款 期初预收帐款 应得经营性应付项目的增加数 现金流量表填列数 差异,（三）利润表与资产负债表钩稽关系（1）,1、净利润的核对利润表中的净利润减：现金流量表附表中的净利润差异2、投资收益的核对利润表中的投资收益加：现金流量表附表中的投资损失差异3、财务费用的核对利润表中的财务费用（扣除与筹资活动无关的项目）减：现金流量表附表中的财务费用差异,（三）利润表与资产负债表钩稽关系（2）,4、分配利润、支付利息的核对利润分配表中：向股东分配的现金利润加：资产负债表中应付利润的年初数减：资产负债表中应付利润的年末数加：利润表附注中的利息支出 固定资产中本期资本化的利息 预提费用中利息的年初数减：

42、预提费用利息的年末数应得分配利润、偿还利息支付的现金现金流量表填列数差异,（四）资产负债表、利润表及现金流量表之间钩稽关系（1）,1、销售收入与收款的核对主营业务收入加：期初应收票据 期初应收帐款 期末预收帐款减：期末应收票据 期末应收帐款 期初预收帐款应得销售商品、提供劳务收到的现金现金流量表填列数差异,（四）资产负债表、利润表及现金流量表之间钩稽关系（1）,2、销售成本与购货付款的核对主营业务成本加：期初应付票据 期初应付帐款 期末预付帐款 期末存货减：期末应付票据 期末应付帐款 期初预付帐款 期初存货应得购买商品、接受劳务支付的现金现金流量表填列数差异,（五）其他钩稽关系核对,1、经营活

43、动产生的现金流量核对现金流量表主表中经营活动产生的现金流量净额减：现金流量表附表中经营活动产生的现金流量净额差异2、现金及现金等价物核对现金流量表正表中现金及现金等价物净增加额减：现金流量表附表中现金及现金等价物净增加额差异3、资产总额与负债及所有者权益的核对资产负债表中资产总额减：资产负债表中负债及所有者权益合计差异,四、主要财务报表项目的分析审核,通过对连续2-3年财务报表数据的纵向与横向分析，结合财务报表附注的审阅，对财务报表中列报的重要项目进行如下审核：（一）资产类资产类项目应重点分析其是否实际存在、所有权的归属以及计价是否合理，是否发生减值、跌价情况，其流动性和可变现性如何，是否存在

44、无使用及转让价值的资产，帐实是否相符，是否存在潜亏挂帐的资产。（二）负债类项目负债类科目应审查其金额是否正确、负债到期日以及是否存在未入帐的负债事项（完整性）。（三）权益类项目权益类科目应审查其来源的合理性、确认的合法性、计价的准确性；（四）收入、成本费用类项目收入、成本和费用类科目应审查其确认的合法性、是否当期发生以及收入成本费用相互之间是否配比。,（一）资产类,1、货币资金首先，分析货币资金的构成，对存在大额现金余额的企业，应当落实其原因；对于存在大额其他货币资金余额的企业，应当落实其内容、存在形式及原因。其次，审查是否具有冻结、抵押等原因使其使用受限制的存款及帐户，如有应当关注其对财务状

45、况的影响程度。第三点，审查是否存在出租、出借帐户的情况，落实货币资金的权属。第四点，可以抽查余额较大的帐户，将帐面数与对帐单进行核对，落实是否存在异常的大额未达帐项。2、短期投资首先应审查短期投资的构成，包含的具体内容有哪些。其次，对于有关股票、债券应审查其是否真实存在，并和市场价比较以确认其计价是否准确，是否发生跌价；关注其流动性及可收回性。第三点，落实短期投资的权属，应当关注是否存在因抵押、冻结等原因而使其变现受到限制的短期投资。3、应收帐款首先，审查帐龄和余额，审查帐龄主要看是否存在大额的期限长的应收帐款、是否按规定提取坏帐准备，审查余额应重点审查其确认的合法性，即看是否因为虚增收入而虚

46、列应收帐款情况。其次，分析应收帐款增减变动的趋势，并结合其与收入的配比关系，分析其增加的合理性。一般来讲，企业的应收帐款逐年呈上升趋势，而经营规模及收入增长幅度不大，则意味着应收帐款发生坏帐损失的可能性极大，或者企业存在虚增收入调节利润的嫌疑。这时，应当采取一定的措施进行调查，如函证。第三，应特别关注是否存在关联企业挂账的大额应收账款，并落实其形成的原因及可收回性。,（一）资产类（2）,4、其他应收款首先，审查分析其他应收款的帐龄和余额，关注是否存在长期挂帐的大额其他应收款，是否按照规定的会计政策计提坏帐准备，是否存在利用坏帐准备调节利润的情况。其次，分析其他应收款余额的增减变动，如果其他应收

47、款余额大副上升，应当落实其原因，审查是否存在大额费用挂帐的情况，如广告费，是否存在关联方占用企业资金的情况，并判断其可收回性；如果余额大副下降，应当关注下降原因，是否存在为少提坏帐准备而将其他应收款调整至预付帐款的情况。第三，审查余额较大的明细项目，关注其形成的原因及依据是否正常、合理，如是否存在抽逃资本金而挂“其他应收款”情况。5、预付帐款首先，应当分析预付帐款的内容构成，关注是否存在大额的长期挂帐的预付款项，并落实原因；关注是否存在关联方大额占用资金的情况，落实其可收回性。其次，审查预付帐款的增减变动，如果预付帐款余额大副上升，应当关注其原因，是否存在为少提坏帐而从其他往来转入预付帐款的款

48、项，是否存在大额费用挂帐的情况。,（一）资产类（3）,6、存货及存货跌价准备首先，应了解存货具体内容，根据企业所处行业、经营范围复核存货构成的合理性。其次对余额较大的项目进行审查，了解其是否真实存在、计价是否合理，是否存在积压、变质、毁损及不合格的存货，如有，是否按规定计提了相应的跌价准备。第三点，落实存货的权属，审查是否存在受托经营及受托管理的存货，是否存在因抵押、冻结等原因而使其使用受限制的存货。第四点，分析存货增减变动的合理性，如果存货余额大副上升，关注上升的原因，是否与其经营规模配比。7、长期投资首先，应了解长期投资的构成以及每项长期投资的核算方法（成本法、权益法、合并报表），每项投资

49、的核算方法是否符合规定，是否存在长期投资核算方法随意变更的情况。其次，对余额较大的项目应核对有关投资依据（如提供被投资企业验资报告、经审计的财务会计报告等）；第三点，关注长期投资的质量，是否存在减值的情况，尤其是那些采用成本法核算的股权投资。最后，将长期投资与投资收益、现金流量表结合一起审查，看是否配比。,（一）资产类（4）,8、固定资产、累计折旧及减值准备首先应了解固定资产的具体分类（如房屋建筑物、机器设备、运输设备等），结合企业所处行业及经营规模，判断其构成及余额的合理性。原值、净值占总资产中的比重是否恰当？一般说来，技术密集型企业固定资产价值比重较高，如果过低，有可能缺乏竞争力；劳动密集

50、型企业固定资产价值比重较低，如果过高，有可能出现设备闲置。其次，关注是否存在报废、无法使用、不需用的固定资产，是否发生了减值，减值准备的提取是否充分、合理。第三点，对余额较大的项目应核对有关单据，确认其计价依据和产权归属，看是否存在评估增值，评估增值的依据及调帐依据是否合理。第四点，关注是否存在冻结、抵押情况。尤其是其主要的经营性固定资产一旦被冻结或拍卖，将会直接影响其持续经营的能力。最后，看是否按规定计提折旧，折旧方法及折旧年限是否前后一致，折旧费用的核算是否合理。可以通过折旧费的复核测试进行审查。9、在建工程首先应了解具体项目内容，对余额较大的项目应审查工程预算情况、目前实际投入资金情况，