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1、企业会计准则讲解2012与企业会计准则讲解2006比较序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响1存货2.3P21周转材料的成本结转企业的周转材料如包装物和低值易耗品，应当采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销，建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等其他周转材料，可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。企业的周转材料符合存货定义和确认条件的，按照使用次数分次计入成本费用。余额较小的，可在领用时一次计入成本费用。未提及可以采用五五摊销法。2.1长期股权投资3.3P43合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理未涉及。根据企业会计准则解释第1号第七个问题的回复，投资企业与联营及合营企
2、业发生的内部交易损益，按持股比例计算归属于投资企业的部分，应当予以抵销。规范了合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，在什么情况下合营方不应确认该类投资的损益；在符合条件时，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。对合营方向合营企业投出非货币性资产相关的损益提供了指引。2.2长期股权投资3.3P45因处置投资导致成本法改为权益法时，自原取得投资时至处置投资交易日之间应享有的被投资单位实现净损益的处理对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额,一方面应当调整长期股权投资的账面价值,同时调整留存收益。P42对于原取得投资后至因处置投资导致转变
3、为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额,一方面应当调整长期股权投资的账面价值,同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润）中应享有的份额，调整留存收益，对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益。对因处置投资导致成本法转变为权益法核算时，处置投资当期期初至处置投资交易日之间享有的被投资单位实现的净损益，应计入当期损益。于处置当期，母公司报表与合并报表对该处置子公司的损益一致。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响2.3长期股权投资3.4P44追加投资导致成本法转为权益法时，自原取得
4、投资至追加投资交易日之间应享有的被投资单位实现净损益的处理属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的,一方面应当调整长期股权投资的账面价值,同时调整留存收益。P42对于原取得投资后至追加投资交易日之间被投资单位可辨认净资产的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的,一方面应当调整长期股权投资的账面价值,同时对于原取得投资时至追加投资当期期初按照原持股比例计算应享有的被投资单位实现的净损益，应调整留存收益；对于追加投资当期期初至追加投资交易日之间享有的被投资单位实现的净损益，应计入当期损益。追加投资导致成本法转为权益法时，对追加投资当期期初至追加投资交易日之
5、间享有的被投资单位实现的净损益变动，应计入当期损益。2.4长期股权投资3.6P48非同一控制下企业合并形成的对子公司投资相关的股权投资借方差额的余额,执行新会计准则后的处理1.企业无法可靠确定购买日被购买方可辨认资产、负债公允价值的；2.企业能够可靠确定购买日被购买方可辨认资产、负债等的公允价值的P.48删除了左述内容。删除左述的内容，未区分同一控制和非同一控制企业合并形成的长期股权投资，具体详见企业合并。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响2.5长期股权投资3.6P48股权分置流通权首次执行日,企业原账面核算的与长期股权投资相关的“股权分置流通权”的余额,应当全额转至长期股权投资(投资
6、成本)。P.48删除左述内容。3.1投资性房地产4.1P52关于投资性房地产的范围企业计划用于出租但尚未出租的建筑物,不属于已出租的建筑物。例如,甲企业在这块土地上建造了一栋商场,拟用于整体出租,但尚未找到合适的承租人。本例中,这栋商场不属于投资性房地产。直到甲企业与承租人签订经营租赁合同,自租赁期开始日起,这栋商场才能转换为投资性房地产；同时,相应的土地使用权(无形资产)也应当转换为投资性房地产。P51通常情况下，对企业持有以备经营出租的空置建筑物，如董事会或类似机构作出书面决议，明确表示将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，即使尚未签订租赁协议，也应视为投资性房地产。这里的空置建
7、筑物，是指企业新购入、自行建造或开发完成但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生产经营活动且经整理后达到可经营出租状态的建筑物。扩大了投资性房地产的范围：如董事会或类似机构作出书面决议，明确表示将空置建筑物用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，即使尚未签订租赁协议，也应将其视为投资性房地产。3.2投资性房地产4.2P54-55作为存货及自用房地产核算的企业自行建造或开发但尚未使用的建筑物转换为投资性房地产的时点作为存货的房地产转换为投资性房地产，通常指房地产开发企业将其持有的开发产品经营租赁的方式出租，存货相应的转换为投资性房地产。在这种情况下，转换日为房地产的租赁期开始日。一般而言如果企
8、业自行建造或开发完成但尚未使用的建筑物，且企业董事会或类似机构正式作出书面决议，明确表示其自行建造或开发产品用于经营出租、持有意图短期内不再发生变化的，应视为存货转换为投资性房地产，转换日为企业董事会或类似机构作出书面决议的日期。对不再用于日常生产经营活动且经整理后达到可经营出租状况的房地产，如果企业董事会或类似机构作出书面决议，明确表示其自用房地产用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，应视为自用房地产转换为投资性房地产，转换日为企业董事会或类似机构作出书面决议的日期。对自用房地产及尚未使用的作为存货核算的房地产转换为投资性房地产的时点予以了修订。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影
9、响3.3投资性房地产4.2P56用成本模式计量的投资性房地产，对投资性房地产改扩建且用途不变的，在开发期间的折旧/摊销的处理未涉及。实务中通常将改扩建的投资性房地产转作在建工程核算，不计提折旧或摊销。企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，在开发期间应继续将其作为投资性房地产，在开发期间不计提折旧或摊销。明确对投资性房地产改扩建且用途不变的，仍作为投资性房地产核算，在开发期间不计提折旧或者摊销。3.4投资性房地产4.2P58采用公允价值计量投资性房地产的企业，当首次取得某项投资性房地产的公允价值不能可靠取得时的处理.未涉及。原讲解强调：同一企业只能采用一种模式对所有
10、投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种模式。P52在极少的情况下，采用公允价值对投资性房地产进行后续计量的企业，有证据表明，当企业首次取得某项投资性房地产（或某项现有房地产在完成建造或开发活动或改变用途后首次成为投资性房地产时）时，该投资性房地产的公允价值不能持续可靠取得的，应当对该投资性房地产采用成本模式计量直至处置，并且假设无残值。对采用公允价值对投资性房地产进行后续计量的企业，若有证据表明企业首次取得某项投资性房地产的公允价值不能可靠取得时，应对其使用成本模式计量至其处置。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响3.5投资性房地产4.2P58/59确定公允价值的方法企业可以参照活跃
11、市场上同类或类似房地产的现行市场价格(市场公开报价)来确定投资性房地产的公允价值，无法取得同类或类似房地产现行市场价格的，可以参照活跃市场上同类或类似房地产的最近交易价格,并考虑交易情况、交易彐期、所在区域等因素予以确定。P.57企业应当参照活跃市场上同类或类似房地产的现行市场价格(市场公开报价)，无法取得同类或类似房地产现行市场价格的，应当参照活跃市场上同类或类似房地产的最近交易价格,并考虑交易情况、交易日期、所在区域等因素，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计；也可以基于预计未来获得的租金收益和有关现金流量的现值计量。允许采用估值技术对投资性房地产的价值进行估值，实际上扩大了可以采用
12、公允价值计量投资性房地产的范围。4.1固定资产5.2P63购买固定资产超过了正常信用条件的期限通常在三年以上。P63删除左述内容。不再规定具体的判断标准。4.2固定资产5.2P68提取安全生产费用及类似费用的会计处理根据企业会计准则实施问题专家工作组意见（一）问题四的答复，对按照有关法规计提的安全生产费应当确认为负债。企业依照国家有关规定提取的安全生产费用以及具有类似性质的各项费用在“盈余公积”下以“专项储备”项目单独反映；提取时借记“利润分配”；按规定范围购建资产或发生的费用支出时，一方面按普通购建或支出作会计处理，另一方面按使用金额在贷记“利润分配”，借记“专项储备”。企业之前未按上述规定
13、进行会计处理的，应当进行追溯调整。对安全生产费用的提取及使用予以了规范，计提时不再确认为负债，而是在所有者权益内划转。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响4.3固定资产5.3P74固定资产划分为持有待售非流动资产后是否计提折旧未涉及。由于原讲解要求持有待售的固定资产仍作为固定资产列报，实务中通常仍计提折旧。讲解中要求不计提折旧。固定资产应自达到预定可使用状态时开始计提折旧，终止确认时或划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧。明确了固定资产划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧。4.4固定资产5.3P77固定资产大修费用资本化固定资产的日常修理费用、大修理费用等支出只是确保固定资产的正常工
14、作状况,一般不产生未来的经济利益。因此,通常不符合固定资产的确认条件,在发生时应直接计入当期损益。P74企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费用，有确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分，可以计入固定资产成本，不符合固定资产确认条件的应当费用化，计入当期损益。符合条件的固定资产定期检查发生的大修费用可以资本化。4.5固定资产5.4P78持有待售非流动资产的划分标准持有待售的固定资产,是指在当前状况下仅根据出售同类固定资产的惯例就可以直接出售且极可能出售的固定资产,如已经与买主签订了不可撤销的销售协议等。国际财务报告准则第5号所规范的持有待售的非流动资产主要是固定资产。P76同时满足下列条件的
15、非流动资产应当划分为持有待售：一是企业已经就处置该非流动资产作出决议；二是企业已经与受让方签订了不可撤消的转让协议；三是该项转让很可能在一年内完成。持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组。在特定情况下，处置组应包括企业合并中取得的商誉等。明确了持有待售的划分标准序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响4.6固定资产5.4P78-79持有待售非流动资产不再符合持有待售的划分标准时的处理和计量未涉及。由于原讲解要求持有待售的非流动资产仍按其划分为持有待售前的类别列报，也未明确认划归为持有待售后相关资产是否需要计提折旧或摊销，实务中对非流动资产划归为持有待售前及划归后的会计核算并无实质性差异。某
16、项资产或处置组被划归为持有待售，但后来不再满足持有待售的固定资产的确认条件，企业应当停止将其划归为持有待售，并按照下列两项金额中较低者进行计量:（1）该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值，按照其假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额；（2）决定不再出售之日的再收回金额。符合持有待售条件的无形资产等其他非流动资产，比照上述原则处理。明确了持有待售非流动资产不再符合持有待售的划分标准时的计量标准5.1生物资产6.3P91对于不存在活跃交易市场的生物资产是否可以采用公允价值计量对于采用公允价值计量的生物资产，生物资产准则规定了严格的条件，应当同时满足下列
17、两个条件：（一）生物资产有活跃的交易市场；（二）能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及类似信息，从而对生物资产的公允价值作出合理估计。在原讲解的基础上，增加：对于不存在活跃交易市场的生物资产，采用下列一种或多种方法，有确凿证据表明确定的公允价值是可靠的，也可以采用公允价值计量。(1)从交易日至资产负债表日经济环境未发生重大变化的情况下，最近期的市场交易价格；(2)对资产差别进行调整的类似资产的市场价格；(3)行业基准，比如以每亩表示的果园价值、千克肉品表示的牲畜价格等；(4)以使用该项生物资产的预期净现金流量的现值（不包括进一步生物转化活动可能增加的价值）作为该资产当前的公允价值。
18、即便不存在活跃交易市场，如果有证据表明公允价值是可靠的，也可以按照公允价值计量。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响5.2生物资产6.4P94消耗性生物资产、生产性生物资产转换为公益性生物资产时对减值的考虑未涉及。按照企业会计准则第8号资产减值第四条，企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。消耗性生物资产、生产性生物资产转为公益性生物资产时,应按照相关准则规定，考虑其是否发生减值，发生减值时应当首先计提减值准备，并以计提减值准备后的账面价值作为公益性生物资产的入账价值。由于公益性生物资产不计提减值，新讲解强调在转换时应考虑消耗性生物资产、生产性生物资产是否发生了减值。6
19、.1资产减值9.1P125需每年进行减值测试的资产需每年进行减值测试的资产仅包括商誉和使用寿命不确定的无形资产。对于这些资产（商誉和使用寿命不确定的无形资产），企业至少应当于每年年度终了进行减值测试。增加：“另外，对于尚未达到可使用状态的无形资产，由于其价值通常具有较大的不确定性，也应当每年进行减值测试。”尚未达到可使用状态的无形资产也需要每年进行减值测试。6.2资产减值9.5P142与处置经营相关的商誉未涉及。实务中在处置资产组时，可能忽略将分摊的与处置经营相关的商誉包括在该资产组的账面价值中。如果商誉已经分摊到某一资产组而且企业处置该资产组中的一项经营，与该处置经营相关的商誉应当：（1）在
20、确定处置损益时，将其包括在该经营的账面价值中；（2）按照该处置经营和该资产组的剩余部分价值的比例为基础进行分摊，除非企业能够表明有其他更好的方法来反映与处置经营相关的商誉。要求在处置资产组时将与处置经营相关的商誉包括在该资产组的账面价值中。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响7.1股份支付12.1P178股份支付准则所指的权益工具未对企业自身的权益工具作进一步解释。实务中可能忽略将公司之母公司或集团其他会计主体为公司职工授予的权益工具作为股份支付处理。股份支付准则所指的权益工具是指企业自身权益工具，包括企业本身、企业的母公司或同集团其他会计主体的权益工具。明确集团内其他企业授予的权益工具
21、也属于股份支付准则规范的范围。7.2股份支付12.2P190权益工具条款和条件的修订的核算指引未涉及。仅原则性说明了可行权条件的变更的处理：在会计上，无论已授予的权益工具的条款和条件如何变更，企业确认的服务的金额，不应低于权益工具在授予日的公允价值。在会计上，无论已授予的权益工具的条款和条件如何修改，甚至取消权益工具的授予或结算该权益工具，企业都应至少确认按照所授予的权益工具在授予日的公允价值来计量获取的相应服务，除非因不能满足权益工具的可行权条件（除市场条件外）而无法可行权。（一）条款和条件的有利修改（二）条款与条件的不利修改（三）取消或结算对已授予的权益工具条款和条件的变更提供了指引。7.
22、3股份支付12.2P190回购职工已可行权的权益工具未涉及。仅规范了企业为奖励职工而收购本公司股份，应按回购股份的全部支出作为库存股处理。企业如果回购其职工已可行权的权益工具，应当借记所有者权益，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用。回购职工已可行权的权益工具的金额超过回购日公允价值的部分，计入当期损益。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响8.1或有事项14.2P207关于与出售业务相关的重组义务的确认企业因重组而承担了重组义务,并且同时满足预计负债确认条件时,才能确认预计负债。增加了一段：“企业只有在承诺出售部分业务（即签订了约束性出售协议时），才能确认因重
23、组承担了重组义务。”增加了与出售业务相关的重组义务确认的条件“企业只有在承诺出售部分业务（即签订了约束性出售协议时）。”8.2或有事项14.2P203公司管理层或董事会的决定在资产负债表日是否构成推定义务未涉及。实务中对资产负债表日是否存在推定义务的判断标准并不清晰。义务通常涉及指向的另一方。没有必要知道义务指向的另一方的身份，实际上义务可能是对公众承担的。通常情况下，义务总是涉及对另一方的承诺，但是，管理层或董事会的决定在资产负债表日并不一定形成推定义务，除非该决定在资产负债表日之前已经以一种相当具体的方式传达给受影响的各方，使各方形成了企业将履行其责任的合理预期。明确管理层或董事会的决定只
24、有在符合“在资产负债表日之前已经以一种相当具体的方式传达给受影响的各方，使各方形成了企业将履行其责任的合理预期。”的条件时，才构成资产负债表日的推定义务。9.1收入15.2P216托收承付方式下的收入确认采用托收承付方式销售商品的，在办妥托收手续时，表明商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，因此可以确认收入。P207增加：“如果已发出商品购货方很可能因商品质量问题而发生退货的，表明商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，不应确认收入。”明确对托收承付方式销售商品在购货方很可能因质量问题退货的情况下不应确认收入。9.2收入15.3P224企业确定提供劳务交易的完工程度使用的方法企业确定提供
25、劳务交易的完工进度，可以选用下列方法增加:“在实务中，如果特定时期内提供劳务交易的数量不能确定，则该期间的收入应当采用直线法确认，除非有确凿证据表明采用其他方法能更好的反映完工程度。对劳务收入的确认提供指引。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响(1)已完工作的测量(2)(3)P216当某项作业相比其他作业都重要得多时，应当在该项重要作业完成之后确认收入”9.3收入15.2P214具有融资性质的分期收款销售商品的处理应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照实际利率法摊销与直线法摊销结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。P214删除了左述内容。只允许采用实际利率法摊销，不能采用直
26、线法进行摊销。9.4收入15.3销售商品或提供劳务同时授予客户奖励积分的处理未涉及。实务中对奖励积分通常有二种处理，对承担的与奖励积分相关的义务确认为递延收入或作为费用确认为预计负债。某些情况下企业在销售产品或提供劳务的同时会授予客户奖励积分企业对该交易事项应当分别以下情况进行处理：1）在销售产品或提供劳务的同时，应当将销售取得的货款或应收货款在本次商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分的公允价值之间进行分配奖励积分的公允价值确认为递延收益2）获得奖励积分的客户满足条件时有权利取得授予企业的商品或服务，在客户兑换奖励积分时，授予企业应将原计入递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入在销售商品
27、或提供劳务时，对客户的奖励积分应当按公允价值确认为递延收益，在客户兑换奖励积分时确认收入9.5收入15.3提供广告服务易货交易的处理未涉及。实务中通常按二种处理：按公允价值确认收入；或不确认收入。在实务中，企业向其顾客提供广告服务以换取该顾客向其提供广告服务的，这样的易货交易只有在所交换的广告服务不相同或相似、而且服务收入确认条件时，才能确认收入对涉及广告服务的易货交易提供指引序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响10.1政府补助17.2P244政府补助的确认企业在日常活动中按照固定的定额标准取得的政府补助，应当按照应收金额计量，确认为营业外收入。不确定的或者在非日常活动中取得的政府补助，
28、应当按照实际收到的金额计量。P235企业按照固定的定额标准取得的政府补助，应当按照应收金额计量，确认为营业外收入，否则应当按照实际收到的金额计量。对非日常活动中按照固定标准取得的政府补助也应当按权责发生制确认，除定额标准之外取得的政府补助按收付实现制计量。10.2政府补助17.2(P248)对不能合理确定价值的政府补助的披露未涉及。实务中根据重要性原则披露重大的不能合理确定价值的政府补助。为了避免财务报表产生误导，对于不能合理确定价值的政府补助，应当在附注中披露该政府补助的性质、范围和期限。增加了对于不能合理确定价值的政府补助的披露要求。11借款费用18.1P249借款费用是否包括相关的汇兑损
29、益因外币借款而发生的汇兑差额由于汇率的变化往往和利率的变化相联动，它是企业外币借款所需承担的风险，因此，因外币借款相关汇率变化所导致的汇兑差额属于借款费用的有机组成部分。P241删除了左述内容。不再明确外币借款汇兑差额一定属于借款费用的一部分。12.1所得税19.3P271不确认递延所得税的特殊情况将融资租赁下的固定资产及长期应付款作为不确认递延所得税的特殊情况的例子（1）删除了原准则解释中的将融资租赁下的固定资产及长期应付款作为不确认递延所得税的特殊情况的例子。（2）应予说明的是，按照会计准则规定在非同一控制下企业合并中确认了商誉，并且按照所得税法规的规定，（1）参考IASB发布的关于国际会
30、计准则第12号所得税的有关指引，在考虑融资租赁下的固定资产及长期应付款暂时性的影响时，应该将两个项目合并考虑。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响该商誉在初始确认时计税基础等于账面价值的，该商誉在后续计量过程中因会计准则规定与税法规定不同产生暂时性差异的，应当确认相关的所得税影响。融资租赁下的固定资产及长期应付款的所得税影响应当在初始时确认。（2）在我国，非同一控制下的控股企业合并形成的商誉，在处置被合并方时是可以抵扣的，商誉初始确认时的计税基础与账面价值不存在暂时性差异，商誉在后续计量中的减值应考虑递延所得税的影响。12.2所得税19.3P276与企业合并相关的递延所得税未涉及。实务中
31、参考IAS12.66;67;68处理。企业合并后购买方对由于企业合并影响对原未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异改为确认递延所得税资产不应作业企业合并的组成部分考虑，应计入当期损益。购买日被购买方对原未确认的递延所得税资产予以确认应调整商誉，购买日后对购买日未确认的递延所得税资产予以确认应调整购买日商誉，并重述购买日报表。对企业合并相关的递延所得税确认提供指引。12.3所得税19.3P277与股份支付相关的递延所得税未涉及。实务中参考IAS12.68A;68B;68C处理。如果税法规定与股份支付相关的支出允许税前扣除，在按照会计准则规定确认成本费用的期间内，企业应当根据会计期末取得的信息估计
32、可税前扣除的金额计算确定其计税基础及由此产生的暂时性差异，符合确认条件的情况下应当确认相关的递延所得税。其中预计未来期间可税前抵扣的金额超过按照会计准则规定确认的与股份支付相关的成本费用，超过部分的所得税影响直接计入所有者权益。对与股份支付相关的递延所得税提供指引。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响12.4所得税19.4P281所得税的抵销未涉及。实务中参考IAS12.71;73;74;75处理。（一）同时满足下列条件时，企业应当将当期所得税资产及当期所得税负债以抵销后的金额列示（二）同时满足下列条件时，企业应当将递延所得税资产及递延所得税负债以抵销后的金额列示对当期所得税和递延所得税
33、的抵销提供了指引。13.1企业合并21.2P308同一控制下企业合并中被合并方同时进行改制并评估调账情况下的处理未涉及。根据企业会计准则解释公告第1号第十个问题的回复，企业在改制过程中的资产、负债按公允价值计量，并以改制时确认的公允价值为基础持续核算的结果并入控股股东的合并财务报表。规定了公司分配股利时代投资者缴纳的代扣代交所得税作为股利的一部分计入权益。与企业改制相关的同一控制下企业合并，不适用合并方以被合并方原账面价值确认取得的资产和负债的计量规定。视同新成立（初始取得）13.2企业合并21.2P319同一控制下的吸收合并比较报表的编制因被合并方在合并后失去法人资格，其所有的资产、负债均并
34、入合并方的账簿和报表进行核算，合并方在合并当期期末编制的是其个别财务报表。对于同一控制下的吸收合并，在编制比较报表时，无须对以前期间已经编制的比较报表进行调整。P305同一控制下的吸收合并中，合并方在合并当期期末比较报表的编制应区别不同的情况：如果合并方在合并当期期末，仅需要编制个别财务报表，不需编制合并财务报表的，合并方在编制前期比较报表时，无须对以前期间已经编制的比较报表进行调整；如果合并方在合并当期期末需要编制合并财务报表的，在编制前期比较合并报表时，应将吸收合并取得的被合并方前期有关财务状况、经营成果及现金流量等并入前期比较合并财务报表。同一控制下的吸收合并，如果合并方需要编制合并财务
35、报表，应将吸收合并取得的被合并方前期有关财财务状况、经营成果及现金流量等并入前期比较合并财务报表。如果期末无子公司，但比较期间有需要纳入合并的子公司，也应当编制合并财务报表。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响13.3企业合并21.3P328-331反向购买未涉及。实务中通常参考IFRS3实施指南1927段的相关规定处理。某些企业合并中，发行权益的一方（法律上的购买方）因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制，则其为会计上的被购买方。该类合并即反向购买。增加“反向购买的处理”章节，涉及反向购买的概念、反向购买下的企业合并成本、合并财务报表的编制、每股收益等方面。对反向购买交易进行
36、了规范。适用于买壳上市对涉及租赁协议及其交易实质的判断提供了指引。14.1租赁22.1P335增加了识别一项协议是否包含租赁以及评价涉及租赁法律形式的交易实质的相关指引。未涉及。实务中参考IFRIC4.6及SIC27.3进行处理。确定一项协议是否属于或包含租赁业务，应考虑一是履行该协议是否依赖某特定资产；二是协议是否转移了资产的使用权。属于租赁业务的，按租赁准则进行会计处理；其他部分按相关会计准则处理。（2）企业进行判断时，如果不把这一系列交易作为一个整体就无法理解其总体经济影响，那么，该涉及租赁法律形式的一系列交易是相关联的，应当作为一项交易进行会计处理。序号章节修订事项修订前修订后主要变化
37、及影响14.2租赁22.1P337承租人对同时涉及土地和建筑物的租赁如何进行归类未涉及。实务中承租人对于融资租入的房屋建筑物，采用与企业自建的房屋建筑物相同的原则处理，将相关的土地使用权作为无形资产核算。对于同时涉及土地和建筑物的租赁，企业通常应当将土地和建筑物分开考虑。将最低租赁付款额根据土地部分的租赁权益和建筑物部分的租赁权益的相对公允价值的比例进行分配。在我国，由于土地的所有权归国家所有，土地租赁不能归类为融资租赁。对于建筑物的租赁按租赁准则的规定标准进行相应的分类。如果土地和建筑物无法分离和不能可靠计量的，应归类为一项融资租赁，除非两部分都明显是经营租赁，在后一种情况下，整个租赁应归类
38、为经营租赁。承租人对于融资租赁租入的房屋建筑物，如果二者的公允价值能够可靠计量，应将土地使用权归类为经营租赁；如果土地和建筑物无法分离和不能可靠计量的，应归类为融资租赁。14.3租赁22.2P341承租人对融资租入固定资产计提折旧如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值。如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，且无法合理确定租赁期满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值。增加了特定情况下固定资产应计折旧总额为租赁期开始日固定资产入账价值的前提条件。序号章节修订事项修订前修订后主要
39、变化及影响15.1金融工具确认和计量23.4P379交易日会计未涉及。实务中通常采用交易日会计。企业采用常规方式买卖金融资产，是指按照合同条款的约定，在法规或通行惯例规定的期限内收取或交付金融资产。证券交易所、银行间市场、外汇交易中心等市场发生的证券、外汇买卖交易，通常采用常规方式。以常规方式买卖金融资产，应当按交易日会计进行确认和终止确认。交易日是指企业承诺买入或者卖出金融资产的日期。交易日会计的处理原则包括：(1)在交易日确认将于结算日取得的资产及偿付的债务；(2)在交易日终止确认将于结算日交付的金融资产并确认相关损益，同时确认将于结算日向买方收取的款项。上述交易所形成资产和负债相关的利息
40、，通常应于结算日所有权转移后开始计提并确认。要求对金融工具采用交易日会计进行核算。15.2金融工具确认和计量23.4P364金融工具初始确认时公允价值的确定金融资产或金融负债的公允价值，通常应当以市场交易价格为基础确定。P.343金融工具初始确认时的公允价值通常指交易价格(即所收到或支付对价的公允价值)，但是，如果收到或支付的对价的一部分并非针对该金融工具，该金融工具的公允价值应根据估值技术进行估计。例如明确了特定情形下需要以估值技术确定金融工具初始确认的公允价值。15.3金融工具确认和计量关于如何识别嵌入衍生工具未涉及。实务中参考IAS39.AG30;33对于嵌入衍生工具的经济特征和风险与主
41、合同紧密相关及不与主合同紧密相关分别列举了八种情形，基于此，明确不同情况下嵌入衍生工具是否与主合同分开核算。对识别嵌入衍生工具与主合同的经济特征和风险是否存在紧密关系提供了指引。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响23.5P380与主合同的经济特征及风险是否存在紧密关系的指引进行处理。此外，明确可回售金融工具发行人可在初始确认时将其指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，否则应分离嵌入式衍生工具。15.4金融工具确认和计量23.4P.366对实际利率法应用的相关指引未涉及实务中参考IAS39.AG8进行处理。企业对付款额或收款额的估计数进行修正时，应调整此金融资产或金融负债（
42、或金融工具组）的账面价值以反映实际和修正后的预计现金流量。企业应通过按金融工具初始实际利率计算预计未来现金流量的现值来重估金融工具的账面价值，相关调整金额应作为收入或费用，计入当期损益。对实际利率法的应用提供了相关指引。15.5金融工具确认和计量23.5(P.383)嵌入衍生工具分拆的重新评估未涉及该类交易或事项实务中较少见。当企业成为混合工具合同一方时，即应评价嵌入衍生工具是否应分拆出来作为单独的衍生工具处理。除后，除非混合工具合同条款的变化将对原混合工具合同现金流量产生重大影响，否则企业不能对是否分拆重新进行评价。混合工具中嵌入衍生工具分拆的重新评估提供指引。序号章节修订事项修订前修订后主
43、要变化及影响混合工具合同条款的变化重大影响原混合工具合同现金流量时，应重新评价嵌入衍生工具是否应分拆。企业应在首次执行日与前述合同条款变化所要求的重新评价日两者较后者，评价是否将嵌入衍生工具从主合同分拆并单独处理。15.6金融工具确认和计量23.6进行组合减值测试时，对单独进行减值测试但发现没有减值的资产和没有单独进行减值测试的资产损失率的确定未涉及。实务中通常对单独进行减值测试但发现没有减值的资产和没有单独进行减值测试的资产损失率采用同一标准。这些类似信用风险特征与这些资产组合的未来现金流量估计有关，因为它们可以表明债务人按相关资产的合同条款偿付所有到期金额的能力。但是，从资产组合的层次看，
44、单独进行减值测试但发现没有减值的资产和没有单独进行减值测试的资产两者之间，损失率是不同的，因而应分别确认减值损失。如果企业没有具有类似信用风险特征的金融资产，不需进行额外的减值测试。明确在组合测试减值时，单独进行减值测试但发现没有减值的资产和没有单独进行减值测试的资产损失率不同，应分别确认减值损失。16.1原保险合同26.1P.431保险合同的范围保险人与投保人签订的合同可能具有保险合同的法律形式，但是保险人并没有承担被保险人的保险风险，在这种情况下，双方签订的合同就不属于保险合同。P.400增加：“根据保险人与投保人签订的协议，如果保险人承担源于被保险人的保险风险不重大，双方签订的合同也不属于保险合同。”保险人承担源于被保险人的保险风险是否重大也是判断是否属于保险合同的条件。序号章节修订事项修订前修订后主要变化及影响16.2原保险合同26.1P.433混合风险合同的分拆保险风险部分和其他风险部分能够区分，并且能够单独计量的，保险人可以将保险风险部分和其他风险部分进行分拆，也可以不将二者进行分拆，通常情况下，只有在保险人根据合同条款就可以清楚地区分保险风险部分和其他风险部分，并且分拆处理后
