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1、第八章 投资性房地产Chapter 8 Investment for Real Estate,主要内容：基本概述定义与特征、范围，确认与初始计量，后续计量，转换与处置,一、投资性房地产基本概述,（一）定义与特征投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。（企业会计准则第3号投资性房地产第二条和第三条规定）房地产：土地（土地使用权）和房屋（土地上的房屋等建设物及构筑物）及其权属的总称。,主要特征：1.投资性房地产是一种经营活动让渡资产使用权；2.投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于作为生产经营场所
2、的房地产和用于销售的房地产；3.投资性房地产有两种后续计量模式成本模式和公允价值模式；但同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。,（二）投资性房地产的范围第三条 本准则规范下列投资性房地产：（1）已出租的土地使用权。（2）持有并准备增值后转让的土地使用权。（3）已出租的建筑物。,1.已出租的土地使用权和已出租的建筑物，是指以经营租赁方式出租的土地使用权和建筑物。其中，用于出租的土地使用权是指企业通过出让或转让方式取得的土地使用权；用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。2.持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。
3、按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。,3.某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。4.企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务，应当将该建筑物确认为投资性房地产。企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营目的主要是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅馆饭店不确认为投资性房地产。,不属于投资性房
4、地产的项目：1.自用房地产为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产；2.作为存货的房地产房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。,二、投资性房地产的确认和初始计量,（一）确认符合投资性房地产的定义，并同时满足下列条件的，才能予以确认：1.与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；2.该投资性房地产的成本能够可靠地计量。,（二）初始计量准则第7条规定：投资性房地产应当按照成本进行初始计量。1.外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。2.自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。
5、3.以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。,1.外购投资性房地产只有在购入的同时开始出租，才能作为投资性房地产加以确认。-在采用成本模式计量时，按取得的实际成本，借记“投资性房地产”，贷记“银行存款”等；-在采用公允价值模式计量时，在“投资性房地产”下设“成本”和“公允价值变动”两个明细科目，按外购实际成本计入“投资性房地产成本”科目。,2.自行建造的投资性房地产只有在自行建造或开发活动完成（达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能确认。-采用成本计量的，按确定的成本（土地开发费、建筑成本、安装成本、资本化的借款费用及其他费用），借记“投资性房地产”
6、，贷记“在建工程”或“开发产品”。采用公允价值计量的，按确定的成本，借记“投资性房地产借成本”，贷记“在建工程”或“开发产品”。,（三）后续支出与投资性房地产有关的后续支出，满足本准则第六条规定的确认条件的，应当计入投资性房地产成本；不满足本准则第六条规定的确认条件的，应当在发生时计入当期损益。,例8-1 20*8年3月，A企业与B企业就一经营租赁即将到期的厂房进行改扩建。该厂房按成本模式进行后续计量，原价格5000万，已主直接影响折旧2000万。并与C企业签证了经营租赁合同，约定改扩建完工时租给C企业，4月1日与B企业的合同民到，随即进入改扩建。12月20日，工程完工，发生费用其400万元，
7、即日按合同租给C企业。A企业仍采用成本计量模式。,A企业的会计处理：,（1）4月20日进行改扩建时：借：在建工程厂房 30000000 投资性房地产累计折旧 20000000 贷：投资性房地产厂房 50000000（2）改扩建发生费用时：借：在建工程厂房 4000000 贷：银行存款 等 4000000（3）改扩建完工时：借：投资性房地产厂房 34000000 贷：在建工程厂房 34000000,三、投资性房地产的后续计量,企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两
8、种计量模式。,（一）采用成本模式对投资性房地产进行后续计量 在成本模式下，应当按照企业会计准则第4号固定资产和企业会计准则第6号无形资产的规定，对投资性房地产进行计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，应当按照企业会计准则第8号资产减值的规定进行处理。,-按月计提折旧或摊销时：借：其他业务成本 等 贷：投资性房地产累主折旧（摊销）注：土地使用权进行摊销-取得租金收入时：借：银行存款 等 贷：其他业务收入-经测试发生减值时：借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备注：该减值不得转回,（二）采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量 根据本准则第十条规定，只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值
9、能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值模式计量。采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：1投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。所在地，通常是指投资性房地产所在的城市。对于大中型城市，应当为投资性房地产所在的城区。,2企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。同类或类似的房地产，对建筑物而言，是指所处地理位置和地理环境相同、性质相同、结构类型相同或相近、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相近的建筑物；对土地使用权而言，是指同一城区、同一位置区域、所处地理环境相同或相近、可使用状况相同或相近的
10、土地。,特别注意：（1）采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。-公允价值大于账面余额时：借：投资性房地产公允价值变动 贷：公允价值变动损益-公允价值小于账面余额时借：公允价值变动损益 贷：投资性房地产公允价值变动,（2）企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按照企业会计准则第28 号会计政策、会计估计变更和差错更正处理。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。,四、投资性房地
11、产的转换与处置,（一）转换1.转换的条件企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，满足下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产：（1）投资性房地产开始自用。（2）作为存货的房地产，改为出租。（3）自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值。（4）自用建筑物停止自用，改为出租。（5）房地产企业将经营租赁房地产改为用于对外出售。,2.转换日的确定（1）投资性房地产开始自用，是指投资性房地产转为自用房地产。其转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。（2）作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物、自用土地使用权停止自
12、用改为出租，其转换日为租赁期开始日。（3）投资性房地产转为存货，转换日为租赁期满、权力机构作为决议明确用于对外出售的日期。,3.计量（1）在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。并进行对应结转。,例8-2：2012年7月1日，A企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业生产商品。A采有成本计量，其账面价值为500万元，其中，原价为600万元，累计已提折旧100万元。同日，将一幢办公楼租赁给B企业，其账面价值为1250万，其中，原价为1750万，已提折旧350万，发生减值150万元。要求：进行相应会计处理。,收回厂房时：,借：固定资产厂房 6000000 投资性房地产累计折
13、旧 1000000 贷：投资性房地产厂房 6000000 累计折旧 1000000,办公楼用于出租时：,借：投资性房地产办公楼17500000 累计折旧 3500000 固定资产减值准备 1500000 贷：固定资产办公楼 17500000 投资性房地产累计折旧 3500000 投资性房地产减值准备 1500000,（2）采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产或存货时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。按转换日的公允价值，借记“固定资产”或“无形资产”，按转换日的成本，贷记“投资性房地产成本”，按累计公允价值变动，借或贷记“
14、投资性房地产公允价值变动”，差额记入“公允价值变动损益”。,例8-3：2012年6月1日，A企业租赁期满的办公楼收回，用于行政管理。收回日该办公楼的公允价值为2400万元。之前A企业采用公允价值计量，原账面价值2100万元，其中成本为2300万元，公允价值变动为200万元。要求：对A企业收回的办公楼进行会计处理。,收回时：,借：固定资产办公楼 24000000 投资性房地产公允价值变动 2000000 贷：投资性房地产成本 23000000 公允价值变动损益 3000000,（3）自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允
15、价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益（资本公积其他资本公积），对其进行处置时再转入当期损益。,例8-4：2011年1月10日，A房地产公司与B企业签证租赁协议，将一幢办公楼租给B企业，开始租赁日为2011年2月1日，当时的账面价值为1500万元，其中原价1800万，已提折旧300万；公允价值为2000万。2011年，12月31日，该投资性房地产的公允价值为1700万元。要求：对A公司交易或事项进行相应的处理。,开始租赁日：借：投资性房地产成本 20000000 累计折旧 3000000 贷：固定资产办公楼 180
16、00000 资本公积其他资本公积 5000000 2011年12月31日：借：公允价值变动损益 3000000 贷：投资性房地产公允价值变动 3000000,（二）处置1.条件当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。2.计量企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。,成本模式,-处置投资性房地产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。-按该项投资性房地产的累计折旧或累计摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，按该项
17、投资性房地产的账面余额，贷记“投资性房地产”，按其差额，借记”其他业务成本”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。,公允价值模式,-处置投资性房地产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。-按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目，贷记“投资性房地产（成本）”、贷记或借记“投资性房地产（公允价值变动）”；同时，按该项投资性房地产的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“其他业务收入”科目。-按该项投资性房地产在转换日记入资本公积的金额，借记“资本公积其他资本公积”科目，贷记“其他业务收入”科目。注：投资性房地产作为企
18、业主营业务的，应通过“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算相关的损益。,例8-5：A房地产公司2010年3月10日与B企业签订一租赁合同，将A开发的一栋写字楼租给B企业，租赁日为2010年4月1日。2010年4月1日，该写字楼账面余额为4500万元，公允价值为4800。租赁期为2年，每年到期日收到租金500万元。2010年12月31日，该办公楼公允价值为5100万；2011年12月31日，该办公楼公允价值为4900万。租赁期满后，A企业以5000万出售了该写字楼，款项已收讫。A企业采用公允价值计量模式，不考虑相关税费。要求：对A公司相关业务进行会计处理。,开始租赁日：,借：投资性房地产成本
19、 48000000 贷：开发产品 45000000 资本公积其他资本公积 3000000,每次收到租金时：,借：银行存款 5000000 贷：其他业务收入 5000000,2010年12月31日：,借：投资性房地产公允价值变动 3000000 贷：公允价值变动损益 3000000,2011年12月31日：,借：公允价值变动损益 1000000 贷：投资性房地产公允价值变动 1000000,确认收入：借：银行存款 50000000 贷：其他业务收入 50000000结转成本：借：其他业务成本 50000000 贷：投资性房地产成本 48000000 公允价值变动 2000000账务处理完了吗？,出售写字楼时：,结转公允价值变动损益：借：公允价值变动损益 2000000 贷：其他业务收入 2000000结转资本公积：借：资本公积其他资本公积 3000000 贷：其他业务收入 3000000,思考：,-什么是投资性房地产？它包括哪些内容？有何特征？-如何对投资性房地产进行初始计量？-投资性房地产采用公允价值计量的条件是什么？-自用房地产或存货与投资性房地产之间转换时，在成本模式下如何进行处理？-自用房地产或存货与投资性房地产之间转换时，在公允价值模式下如何进行处理？-投资性房地产进行处置时如何进行会计处理？,
