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1、江苏省税务干部学校 金孟君,二零一一年五月,建筑安装业税务稽查基本方法,2,（一）行业概述 建筑业是以建筑产品生产为对象的物质生产部门，是从事建筑生产经营活动的行业。广义的建筑业反映的是建筑产品生产的全过程及参与其过程的各个产业和各类活动，涵盖了建筑产品的生产以及与建筑生产有关的生产和服务内容。包括建设规划、勘察、设计、施工及安装、建筑构配件生产、建成环境的运营、维护及管理、相关的技术、管理、商务咨询和中介服务、相关的教育科研培训等活动，这种定义反映了建筑业真实的经济活动空间。,一、建筑安装业的行业经营特点,狭义的建筑业是指国家标准的产业分类中的建筑业。狭义的建筑业属于第二产业，产业内容包括房
2、屋建筑工程和土木工程的建造、设备、线路、管道安装、装饰装修等活动。1、房屋和土木工程建筑业 指建筑工程从破土动工到工程主体结构竣工（或封顶）的活动过程。不包括工程的内部安装和装饰活动。其中包括：（1）房屋工程建筑：（2）土木工程建筑业：指土木工程主体的施工活动。不包括施工前的工程准备活动。其中包括,铁路、道路、隧道和桥梁工程建筑；水利和港口工程建筑；工矿工程建筑：指除厂房外的矿山和工厂生产设施、设备的施工和安装，以及海洋石油平台的施工；架线和管道工程建筑，指建筑物外的架线、管道和设备的施工；其他土木工程建筑。2、建筑安装业 指建筑物主体工程竣工后，建筑物内各种设备的安装活动，以及施工中的线路敷
3、设和管道安装。注意：不包括工程收尾的装饰，如对墙面、地板、顶棚、门窗等处理活动。,3、建筑装饰业 指对建筑工程后期的装饰装修和清理活动，以及对居室的装修活动。4、其他建筑业（1）房屋、土木工程建筑施工前的准备活动；（2）提供施工设备服务，指为建筑工程提供配有操作人员的施工设备的服务；（3）其他未列明的建筑活动，指上述未列明的其他工程建筑活动。,（二）建筑安装业的行业经营特点 1、产业关联度高，就业容量大 全社会50以上固定资产投资要通过建筑业才能形成新的生产能力或使用价值，建筑业增加值约占国内生产总值的7。建筑业与50个以上的工业部门发生联系，特别与建材工业、冶金工业、木材及木材加工工业、金属
4、结构及制品生产工业、化学工业之间的关系特别密切，这些部门提供建设所需3/4以上的材料消耗。我国钢材基建用量占25%，水泥用量78%是基本建设所用。建筑业接纳了农村近13的富余劳动力就业。,2、企业以乙方身份承揽业务，采取“定向施工、以销定产”生产方式 建筑企业以乙方身份承揽业务，只能以需定产而不能以供给创造需求，采取“定向施工、以销定产”生产方式，建筑企业出售的只是劳务、施工技术和施工组织管理，其创造高附加值的先决条件是依靠成熟先进的组织管理和施工技术，因此，获取工程量就成了这类企业赖以生存的必要条件。由于建筑业资本密集度不高，属于劳动密集性行业，产业进入门槛低，建筑市场竞争激烈，盈利水平较低
5、。从盈利水平看：专业工程盈利水平较高，通用安装工程次之，土建工程盈利能力较低。,3、建筑业施工环节众多，管理链条漫长在建设项目的施工过程中，有勘察设计、桩基、土建、水电暖气、内外部装修、装饰灯光、消防、楼梯等众多环节。单项工程跨年度作业现象较为普遍，项目存续期有的长达数年甚至更长时间。工程款项结算不及时，少申报和延期申报入库税款现象大量存在。,4、建筑企业主要的经营形式及会计核算方式（1）实行工程项目责任承包经营方式 规模较大的建筑企业大多采用这一种经营管理方式，一般是总公司下设立多个分公司，实行二级管理、二级核算，总公司属于管理机构。工程业务统一以总公司名义对外承接，由各分公司具体组织施工，
6、并按工程量的一定比例向总公司上交管理费，税款也由总公司统一缴纳。由于总公司对工程成本、费用及支出未能进行有效的控制，出于总公司自身利益只侧重于抓工程业务收入以便于收取管理费，因而总公司汇总报表上反映的经营损益并不能真实反映所有工程项目实际已实现的利润。,（2）实行工程项目挂靠经营方式 目前，有相当一部分建筑工程都是由承包人即包工头联系到项目后，再寻找具有建筑资质的建筑公司挂靠经营。一般情况下，工程款也会先汇入建筑公司帐户，在扣除了事先约定的管理费后，由包工头提供建筑材料发票、人工费用票据等以现金形式提走。在这种挂靠经营方式下，建筑公司的会计账务采取“倒扒”式核算，即以开具的建筑业发票的金额作为
7、工程结算收入，扣除收取的管理费后的余额作为工程结算成本，因而这类企业的所谓帐面利润实际上就是建筑公司收取的管理费扣除公司本身的费用开支后的余额，其最终结果必然是非亏损即微利。,（3）有少数建筑公司虽也采取挂靠经营方式，但与上述第二种方式相比，帐务处理及会计核算则更为简单，其显著特点是承包人工程收入根本就不在建筑公司帐上反映，也不进行工程收入及工程成本、费用、应缴营业税金的核算，建筑公司帐面上仅反映工程管理费收入。工程项目经营过程及经营成果的反映更是一句空话。,5、虚假原始凭证入帐现象严重 原因主要有两点：建筑企业将项目分解到包工头，在支付包工头款项时要求他们提供发票，而包工头的利润就隐藏在这些
8、虚假发票中，这就驱使他们到处购买假发票报帐。某些企业为降低工程造价，购进建筑材料时，往往不要发票为条件材料商降价，在入帐时就冒用对方名义或者虚构对方单位开具虚假的材料发票。建筑安装企业采购的主要建材，如黄沙、石料、砖块、防水材料、模板等，由于其材料性质以及供货来源渠道的特殊，有些无法取得发票。建筑安装企业一般为了拿到工程项目，在前期的项目招投标等公关过程中有巨大的隐。,2009年，各地公安机关缴获的餐饮服务、商业零售行业假发票已占缴获总量的51。从发票开具金额看，建筑安装、交通运输行业的假发票开具金额巨大，造成的税款流失也最为严重。特别是近年来，在铁路、高速公路、桥梁等国家重点工程项目中，不法
9、承建单位大量购买使用假发票，为偷逃税款、非法转包、侵占挪用、贪污贿赂等违法行为披上“合法”的外衣。如，2009年查处的青海西（宁）格（尔木）复线专案中，8家承建单位共使用假发票1154份，合计金额1.2亿元，逃避缴纳税款达上百万元。,6、建筑行业成本核算复杂，专业性要求强，也为不法的纳税人提供很大的操作空间（1）建安企业工程项目分布广、业务量大、建设周期长，一个企业可以同时施工多个工程项目，既有本地的、又有外地的，既有短期的、又有长期的。客观上使财务力量不强的企业，核算上存在不确定性，核算数据的可靠性较差，造成纳税申报不实。（2）施工企业对施工过程中发生的各项工程成本，应先按其用途和发生的地点
10、进行归集。其中直接费用可以直接计入受益的各个工程成本核算对象的成本中；间接费用则需要先按照发生地点进行归集，然后再按照一定的方法分配计入受益的各个工程成本核算对象的成本中。并在此基础上，计算当期已完工程或已竣工工程的实际成本。,施工企业工程成本的核算主要包括以下步骤：分配各项施工生产费用；分配待摊费用和预提费用；分配辅助生产费用；分配机械作业；分配工程施工间接费用；结算工程价款；确认合同毛利；结转完工施工产品成本。在实际工作中，建安企业由于工程项目多、工作量大等原因，企业会计往往采用估算方法，根据收入倒挤成本，到年末或工程完工后，又不及时进行调帐，难于对工程成本进行准确的核算，从而造成“糊涂”
11、申报企业所得税。,如：工程项目成本核算不真实，尤其是纳入企业一级核算范围的挂靠项目，项目经理人为操纵损益，工程价款结算以及平时办理工程开票业务均是项目经理掌握进度并具体操办，开票时以建安企业的名义进行，建安企业按一定比例收取一定的管理费，财务上按开票数计收入，按项目经理领取数(包括工资、工程用材料等费用)计支出，其费用凭证不规范，成本不能准确核算。再如；编制虚假凭证增加临时用工支出，虚列业务开具发票，增加管理费用或材料费用，扩大土建成本，控制报表数据，逃避纳税义务；多个建筑工程项目支出的管理费用、财务费用，不进行分摊，完工工程结转成本、费用分割不清。,7、建安企业利用“甲供材”滞纳税款或偷税问
12、题突出现在不少建设单位（甲方）出于保证建筑工程质量或由于其他原因考虑，经常自己购买建筑材料，然后供应给建筑单位（乙方）使用，双方定期对使用的建筑材料进行结算，这就是“甲供材”现象。按照现行税法的规定，建筑安装工程不论合同如何签订，必须以工程所用的各种原材料、人工工资、其他费用的合计总金额为营业税计税依据。由于建筑工程项目一般周期较长，有的甚至要好几年，建安企业一般要在整个工程项目全部竣工完毕，才办理“甲供材”价款结算手续，申报缴纳营业税金。而这些建筑材料早就已经实际使用，按照税法规定应在使用时缴纳税款，由此造成税款延迟缴纳。还有些建筑工程项目，建设单位和施工单位在工程竣工后长期不办理结算手续，
13、使施工企业长期占有国家税款。更有甚者，少数单位在工程结算支付价款时，由建设单位凭购买建筑材料的原始发票直接入账，施工单位按差额开具建安发票纳税，造成国家税款流失。,二、建筑安装业稽查基本内容和方法（一）建筑安装业的稽查时应注意的几个重点 1、首先弄清被查企业的稽查年度内所有工程项目情况在开始稽查前，可以通过互联网等途径收集该企业近几年的承揽工程信息；进点稽查后可以要求企业提供所有施工承包合同，根据合同逐一核对其账簿的款项往来；按照现行规定，所有建筑项目施工前都必须领取建筑工程施工许可证，如果对企业提供的合同是否齐全有怀疑的，可以到当地建委调查了解该企业几年来领取建筑工程施工许可证的情况。,2、
14、详细审查企业的账簿在审查收入科目的同时重点审查核对往来款项，包括银行贷款的使用流向，通过对其账簿的款项往来与所提供的合同逐一核对项目，从中发现没有计入收入的工程项目和已收工程款。3、对所属挂靠、承包项目部的账簿要一并进行检查由于建安行业的特殊性，挂靠、承包是当前建安行业盛行的潜规则，而建安企业对这些挂靠、承包项目部的管理又是松散型，基本是签合同时盖个章，结算时收足管理费，至于财务方面是基本不管，各个项目部都有自己的财务人员和账簿、账号，而税收问题往往又出在这些挂靠、承包的项目上，因此必须对所属挂靠、承包项目部的账簿一并检查,4、对会计凭证内的发票、收据的记账联进行比对检查由于当前假发票还很猖獗
15、，其制作又很逼真，排除故意的因素，企业也很容易受一些所谓“低税率优惠”的诱惑而被开了假发票，通过对发票记账联与税务机关的开票记录进行比对，可以从中发现是否有在社会上开具假发票的问题。对收款收据进行仔细检查，可以发现企业收取的预收工程款、工程进度款、临时借款（抵工程款）等工程款项是否全部计入收入。,5、对会计凭证内的发票、收据的记账联进行比对检查到工程项目的建设方进行数据核对和实地查看。由于工程款这个所有涉税事项的源头是来自建设方，所以这是最能发现问题的一个途径，但是需要耗费很大的人力和时间，因此可以采取先抽样再视情况决定是否普遍铺开的办法。建安企业（项目部）的银行账户都非常多，税务机关不可能都
16、一一掌握，也就无法知晓被查企业所提供的银行账户是否齐全、账簿记载的收入和往来款项是否真实，就账查账远远不能解决问题，只有通过到建设方核对其所支付的款项与建安企业账簿所列收到款项是否一致才能发现问题。通过抽样检查如果发现有不一致的问题，则需逐个项目进行核对。,6、根据行业特点，对于建筑安装企业查应加强以下方法的运用（1）内审主要包括各类建筑施工合同和原始凭证的审查，通过对施工合同的审查，可以发现工程成本方面可能存在的弊端，也可以发现甲供材料的蛛丝马迹；通过对原始凭证的审查，可以将那些手工开具、连号、金额巨大的发票作为调查重点。,（2）外调要采用实地走访和协查、函证等形式，通过对建筑工地的走访，可
17、以对工程进度有一定的认识；通过对建设单位的走访，获得甲供材料最直接的证据，特别是关注建设单位固定资产的实际入帐金额与施工单位开具的建筑发票之间是否存在较大出入；通过对开票单位的走访，可以有助于检查人员辨别入帐发票的真伪和业务关系的真伪；对于辖区外的有关单位的外调工作，则可以通过兄弟税务部门协查或直接函证的方式进行。,（3）询问检查过程的各个阶段，都可以对包括企业负责人、财务人员、包工头、施工人员等进行依法询问，制作询问笔录，在询问时应注意技巧和节奏的控制，利用强大的政策攻心，晓以利害，各个击破，来取得新的线索和巩固已有证据。,（4）对比在检查前期，可以选取数家企业所得税负担率较大的建筑企业，调
18、取它们的相关资料，再与被查企业的相关方面进行同行业比对，找出被查企业的疑点作为检查重点。（5）控制主要指执行环节，为避免被动，除正常掌握被查企业的银行帐户情况和以票控税外，税务机关应迅速了解被查企业的业务单位特别是建设单位情况，及时联系，掌握施工款的支付进度，必要时可依法行使代位权。,7、目前对建筑企业检查存在的难度和阻力（1）异地实施检查操作性低建筑企业大都异地承包施工，虽然税法规定了外出施工企业的报验、登记和按期申报制度，但由于税收管辖权限的问题，税务机关对异地经营情况的掌握只能靠纳税人自觉办理报验登记、申报，异地的实地检查较难操作。（2）假发票来源广、数量大，取证工作繁杂从近年来稽查局破
19、获的建筑业假发票案件来看，一个案件中如果发现大量的可疑发票，这些发票一般都来自不同地方，检查人员必须通过各种方式去核实，取证工作非常繁杂，导致工作效率降低。一旦外地税务部门的配合程度不够，检查就更难顺利进行。,（3）建筑业具有人员流动性大，收入隐蔽性强的特点，特别是对于一些不规范的外来施工企业，他们不设置完整的会计帐簿，一项工程结束后，施工队就地解散，其项目负责人根本无从寻找。如果缺乏事前的税务管理，稽查局开展事后税务检查难度极大。（4）对建筑成本费用核算的检查缺乏专业可信的材料建筑成本的核算对行业性专业技能要求很高，而由建筑企业自己出具的财务报表数据可靠性较低，在未取得工程决算报告时，税务机
20、关很难确定其真实成本，有待与专业中介机构的进一步合作和稽查人员自身专业技能的不断提高。,（二）建筑安装业营业税的稽查1、建筑安装业适用税率的检查建筑业，指建筑安装工程作业，是以砌筑组合安装为手段，使产品与大地相连固定不动的生产活动。征税范围包括：建筑，安装，修缮，装饰和其他工程作业。在对建筑业适用税目进行检查时，要注意对以下几种业务的处理：（1）代办电信工程一律按建筑业税目征收营业税。（2）凡是对建筑物，构筑物等不动产的大修，中修应当按“建筑业”税目征收营业税；对货物的修理，修配则应片收增值税。,（3）工业企业为用户安装自产产品征税问题工业企业委托其所属的独立核算的安装队或劳动服务公司进行安装
21、，应按“建筑业”税目征收营业税。工业企业自己为用户安装其产品属增值税混合销售行为，不征营业税。实施细则第十条 除本细则第十一条和第十二条的规定外，负有营业税纳税义务的单位为发生应税行为并收取货币、货物或者其他经济利益的单位，但不包括单位依法不需要办理税务登记的内设机构。与旧细则相比，新细则主要变化点是：取消了过去将单位分为独立核算的单位和不独立核算的单位的分类方法，明确单位内设的依法不需要办理税务登记的机构不是营业税的纳税人。,稽查时要把握好以下两点：必须是内设机构所谓内设机构，系指独立机构的内部组织，又称内部机构。内设机构一般不能单独用本机构的名义对外行使职权，通过所从属的独立机构的名义来行
22、使所赋予的职权。必须依法不需要办理税务登记的机构注意根据财税200961号文件规定，财税2001160号失效内设机构对单位内部提供的行为，无论是否结算价款，均不缴纳营业税；内设机构对外提供的行为，该机构也不是营业税的纳税人，而应以设立该内设机构的单位为纳税人。,（4）自建行为的征税问题对自建销售建筑物除了按“销售不动产”税目征收营业税外，还应征收一道“建筑业”税目营业税。自建自用建筑物其自建行为不是“建筑业”税目的征税范围，不征收营业税。这里需要特别注意的是，自建建筑物自用，仅限于施工单位自建建筑物后自用。,股息红利收入的检查,（5）建筑安装企业承包的境外工程由于所提供的劳务发生在境外，不属于
23、建筑业营业税的征税范围需要注意在新营业税中劳务和转让无形资产的应税行为将“劳务发生地”调整为“属人”和“收入来源地”相结合。境内外劳务的划分的理解境内单位和个人提供的所有劳务属于境内劳务，也就是说在境内注册的单位提供劳务，不论劳务是否在境内发生并完成，也不论劳务是否在境内接受或消费，更不论接受单位是否为境外单位或个人，一律属于境内劳务。境外单位和个人提供的劳务，其劳务成果消费地在中国境内的，属于境内劳务，但对交通运输业、旅游业的境内劳务界定按照原细则中相关规定执行，即交通运输业按照起运地是否在中国境内，旅游业按照组织旅客的所在地是否在境内。,对建筑业而言，境内建筑单位或者个人提供的所有建筑业劳
24、务（包括建筑工程在境外的）都属于境内提供劳务，同时外国单位或者个人提供的建筑劳务其工程在境内的也属于境内提供劳务。但财政部 国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知（财税2009111号）三、对中华人民共和国境内（以下简称境内）单位或者个人在中华人民共和国境外（以下简称境外）提供建筑业、文化体育业（除播映）劳务暂免征收营业税。,（6）工程承包公司的征税问题根据国税函发（1995）156号文件规定，工程承包公司与建设单位签订承包合同的建筑安装工程业务，无论其是否参与施工，均应按“建筑业”税目征收营业税。工程承包公司不与建设单位签订承包建筑安装工程合同，只是负责工程的组织协调业务
25、，对工程承包公司的此项业务则按“服务业”税目征收营业税。（7）绿化工程征税问题绿化工程往与建筑工程相连或者本身就是某个建筑工程的一个组成部分，对绿化工程按“建筑业-其他工程作业”征收营业税。（8）有线电视安装费，应按“建筑业”科目征税；电话机安装按照“邮电通信业电信”科目征税。,案例：A公司和C建筑公司共同承接某建设单位一项工程，工程总造价20,000,000元，分工如下：工程合同由建设单位与C公司签订，A公司负责设计及对建设单位承担质量保证，并向C公司按工程总额的15%收取管理费3,000,000元。税法规定，对工程承包公司不直接与建设单位签订承包含同，只负责协调组织业务，应按”服务业一代理
26、服务”税目征收营业税。A公司应纳营业税=3,000,0005%=150,000(元),2、建筑安装业计税依据的检查新条例及其实施细则对建筑业营业税政策作了重大调整，其中最主要的变化即是调整了建筑业营业税的计税依据。（1）计税依据一般规定的检查条例第五条纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。比较新旧规定，新细则最大的变化是在营业额确认方面作了排除性规定，即将强调：代为收取的符合规定条件的政府性基金、行政事业性收费不属于营业税的课税范围，自然不应作为建筑业的营业额。这种改变与调整，客观上要求纳税人在生产经营活动中，必须注意新细则第十三条所规定条件，
27、使用适当的票据、正确核算并及时上缴所代收的政府基金与行政事业性收费。,符合一定条件的代行政单位收取的政府性基金和行政事业性收费不属于价外费用的范畴的规定在理解上要把握以下几个方面：委托方必须是行政单位；其他单位如事业单位、企业等不包括在内。适用范围，仅包括政府性基金和行政事业性收费。,批准权限，政府性基金必须是国务院或者省级政府批准设立，行政事业性收费必须是国务院或者省级政府及其财政、价格主管部门批准设立；对市及以下政府设立的均不在内。票据使用，收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；这也就是说纳税人不能自行使用其他票据或者开具自己的发票。所收款项全额上缴财政，受托方不能收取手续费。如果纳税
28、人代收的费用不能同时符合上述条件，则还应作为价外费用征收营业税。,（2）预收款计税依据的检查过去，建筑业纳税人所收取的预收款并不构成营业额，自然，不管预收款数额多大，都是不需要计算缴纳营业税的，因此，在一般情况下，建筑业纳税人本期应纳税营业额为截止本期底止与对方进行结算所收取的全部款项减除前期已经确认并计纳税款的收入后的余额。用公式表示即为：本期应税营业额截止本期底止已与对方结算确认的收入总额截止上纳税期累计已经确认并计纳税款的收入额,但是，按照新细则第二十五条的规定，纳税人提供建筑业并采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。这也意味着纳税人提供建筑劳务时，所收取的预收款也构成
29、计税额，必须按照规定的税率和纳税期限计算并缴纳营业税。因而本期应纳税的营业额计算公式也就发生了变化了：本期应税营业额截止本期底止已与对方结算确认的收入总额截止上纳税期累计已经确认并计纳税款的收入额本期从对方收到的预收款已计算缴纳税款但在本期应确认为收入的预收款很显然，在计算确认本期应纳税营业额时，不仅需要考虑本期新增加的预收款，而且还需要考虑抵减前期已经计算缴纳了营业税款但在本期必须确认为收入的预收款。,案例1：某建筑装饰公司，具有建筑业发票自开票资格，当月收到装修款项共计100万元，其中预收款80万元；当月自行开具建筑业发票50万元，其中30万元为以前的预收款项，已在以前申报过营业税但未开具
30、发票。该公司本月应该申报营业税多少金额？解析：该公司本月收到款项中包含的预收款，虽然没有开具发票给对方，但是仍需要申报缴纳营业税；本月开票金额中所包含的预收款已在以前期间收到时申报过营业税，本月不需要再申报。因此，该公司需要缴纳营业税如下：本月营业额=80+（50-30）=100（万元）营业税=1003%=3（万元）,（3）混合销售计税依据的检查 实施细则第六条 一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。除本细则第七条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴
31、纳营业税。,实施细则第七条 纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。,国家税务总局公告【2011】第23号 纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。建筑业劳务发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证明，按本公告有关规定计算征收营业税。本公告自2011年5月1日
32、起施行。国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知（国税发2002117号）同时废止。本公告施行前已征收增值税、营业税的不再做纳税调整，未征收增值税或营业税的按本公告规定执行。,判别企业使用的是否为“自产货物”主要应注意以下两点：、是否符合货物的特点：自产货物，是指企业利用自身技术与各种资源，自己生产的可供出售的物品。自产货物也是货物的一种，应该具备一般货物基本特点：经过企业的加工制造过程，所生产的物品与原来用于生产的原材料物品在形态、性能各方面都发生了变化；产品本身的价值，既包含了物料消耗价值，也包含了人工价值；可以单独作为一种产品对外销售。,、
33、加工过程是否属于“生产过程”：判别建筑企业使用的原材料是属于外购材料还是“自产货物”关键在于区分加工过程是属于“生产过程”，还是“施工过程”。如果加工过程是生产过程，则属于使用“自产货物”；如果加工过程属于“施工过程”则属于使用“外购材料”。注意：国税发2002117号已经废止。,案例2：某建筑装饰公司，本月提供建筑业劳务（非装饰劳务），建设方共支付合同款200万元，并提供50万元的原材料和100万元的设备；提供建筑业劳务（装饰劳务），建设方共支付合同款100万元，并提供20万元的原材料和50万元的设备。该公司本月应该申报营业税多少金额？解析：提供装饰劳务以外的建筑业劳务时，如果合同款中未包含
34、甲供材料的金额，除了要按照收取的价款和价外费用申报缴纳营业税外，还应就甲供材料金额（包括原材料、设备及其他物资和动力价款）申报缴纳营业税，但不包括建设方提供的设备价款。提供装饰劳务时，按照收取的价款和价外费用申报缴纳营业税，不需要包含甲供材料的金额。因此，该公司需要缴纳营业税如下：非装饰劳务：营业税=（200+50）3%=7.5（万元）装饰劳务：营业税=1003%=3（万元）,【案例】具备钢结构生产安装资质的A建筑公司2009年中标X单位写字楼工程，工程标的3000万元，其中投资测算钢结构安装价款为500万元，合同总价款并未区分工程劳务价款和材料价款，A公司是增值税一般纳税人，其当期进项税额4
35、00万元。如何计算应纳税款。按照新政策规定，由于A公司未分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，主管税务机关可以核定其应税劳务的营业额。A公司应纳营业税=(3000-500)3%=75万元 A公司应纳增值税=500/(1+17%)17%-400=-327.355万元，当月为留低税额。,国税发2002117号规定，纳税人以签订建设工程施工总包或分包合同方式开展经营活动时，销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务，同时符合以下条件的，对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税，提供建筑业劳务收入(不包括按规定应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入)征收营业税：必须具备建
36、设行政部门批准的建筑业施工(安装)资质;签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款。凡不同时符合以上条件的，对纳税人取得的全部收入征收增值税，不征收营业税。（该文件已失效）按照原政策规定，A公司取得的全部收入征收增值税，不征收营业税。A公司应纳增值税=3000/(1+17%)17%-400=35.90万元,（4）甲供材料、设备的计税依据的检查 实施细则第十六条 除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。旧细则第十八条纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何结算
37、，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价款在内。,注意：设备价款是否作为计税营业额不再以该设备价款是否计入产值，而是以其来源即是由施工方购置还是由建设方购买作为判断标准。旧细则规定，营业额是否包括设备价值主要看“设备的价值是否作为安装工程总产值”；新细则规定，营业额是否包括设备价值主要看“设备由谁提供”。这种调整是非常有效的。以是否计入产值作为标准是很难监控的，纳税人在与建设方进行工程结算时可能宣称相关的设备不计入产值，但是在税务机关按照不含设备价款在内的工程款计征税款之后却仍可能将相关的
38、设备计入产值，税务机关进行税款补征，虽然也会减少税收流失，但是这种监督却是一种事后监督，监督效果有限。而现在调整为以购买方为标准，则直接将监督环节前移了。不仅如此，由谁购买，判断起来也相对容易，至少在形式上如此。比如说发票上的购买人、付款凭证上的付款人、运输单据上的托运人等等，都是可以参考和判别的。,应严格区分“甲供材”和“建设方提供的设备”设备是指：经过加工制造，由多种材料和部件按各自用途组成的具有生产加工、检测、医疗、储运及能量传递或转换等功能的机器、容器和其他机械。设备分为标准设备和非标准设备。设备包括以下各项：各种设备的本体及随设备到货的配件、备件和附属于本体制作成型的梯子、平台、栏杆
39、及管道等；各种计量器、仪表及自动化控制装置、实验室内的仪器及属于设备本体部分的仪器仪表等；附属于设备本体的油类、化学药品等视为设备的组成部分；无论用于生产或生活或附属于建筑物的水泵、锅炉及水处理设备、电气、通风设备等。,材料是指：为完成建筑、安装工程所需的原料和经过工业加工的设备本体以外的零配件、附件、成品、半成品等。材料包括以下各项：设备本体以外的不属于设备配套供货，需由施工企业自行加工制作或委托加工制作的平台、梯子、栏杆及其他金属构件等，以及以成品、半成品形式供货的管道、管件、阀门、法兰等；防腐、绝热及建筑、安装工程所需的其他材料。,清包工形式提供的装饰劳务财税2006114号纳税人采用清
40、包工形式提供的装饰劳务，按照其向客户实际收取的人工费、管理费和辅助材料费等收入（不含客户自行采购的材料价款和设备价款）确认计税营业额。由于其中所指的清包工形式提供的装饰劳务是指，工程所需的主要原材料和设备由客户自行采购，纳税人只向客户收取人工费、管理费及辅助材料费等费用的装饰劳务，因而财税2006114号实际上也作了这样的规定：对于清包工劳务以外的装饰工程，仍然必须按照包含工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内的全部价款和价外费用作为计税营业额。,因而，经过分析也可以发现，新实施细则不仅仅包括财税2006114号所规定的清包工装饰劳务的营业税政策，而且还进一步调整了装饰劳务的营业税政策，
41、即从2009年1月1日起，所有的装饰劳务，均按照新的规定执行：凡材料由建设方提供的，其计税营业额仅为装饰劳务，不包括建设方提供的材料；凡材料由装饰施工方提供的，那么则适用建筑业营业额的一般规定，即材料部分构成计税营业额。检查人员必须关注建筑安装企业在与建设方签订的装饰工程合同时，合同相应条款中是否注明甲供装饰材料及设备，工程仅是收取装饰工程劳务费（即人工费、管理费及辅助材料费等费用）并在合同中注明装饰工程劳务费总金额。,（5）营业税应税营业额的检查的内容和方法审查有无分解工程价款的现象抽查工程结算收入，工程施工，库存材料，其他业务收入，营业外收入，等有关账户的原始记账凭证，审查材料出库单等原始
42、凭证，确定实际完成工作量的施工成本。注意分解工程价款的几种情况：、将工程耗用的材料不记施工成本而是直接冲减库存材料、将向发包方收取的各种索赔不作为计税收入而计入营业外收入账户、向建设单位收取抢工费，全优工程奖和提前完工奖等收入计入应付福利费列为奖励基金,、将材料差价款直接冲减工程结算成本或材料等账户少记工程收入额、注意纳税人有无取得收入不申报纳税问题。该类问题以小型建筑企业为多。纳税人取得其他业务收入时虽按要求核算（即通过“其他业务收入”账户），但只按“工程结算收入”申报缴纳税款，对“其他业务收入”不履行纳税义务。,审查是否未按规定结转在工程价款以外取得的各项收入、是否未结转工程价款以外收取的
43、机械作业收入、材料转让收入、固定资产出租收入等各项收入、其他业务收入和营业外收入。或者虽按规定核算工程价款以外取得的各项收入，但未申报纳税。、是否将临时设施费、劳保统筹、远征费、二次搬运费等取费项目确认为收入。、超计划、超面积施工部分是否只确认成本，未确认收入。,、水暖、电照、给排水、宽带等施工项目的收入是否全额确认。、是否将材料差价款、抢工费、优质工程奖、提前竣工奖等价外收入直接通过“应付工资”、“应付福利费”、“盈余公积”、“利润分配未分配利润”等账户进行核算，或者直接冲减费用。、设备出租收入是否确认收入。,发包方以物偿债，承包方是否按规定确认工程价款发包方向承包方提供实物或劳务抵偿工程价
44、款等应付款项，承包方未按规定确认工程价款，隐匿应税收入。审查是否隐瞒挂靠工程项目的工程价款收入,是否以自建自用建筑物名义隐匿收入、是否利用自建自用建筑物不征收营业税的政策，以自建自用建筑物名义向关联企业提供建筑劳务，未确认应税收入。、出租、出售自建自用建筑物取得收入，是否未按照规定申报纳税。,3、应税营业额申报及时性的检查（1）营业税纳税义务发生时间的规定条例第十二条营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。营业税扣缴义务发生时间为纳税人营业税纳税义务发生的当天。,实
45、施细则第二十四条 条例第十二条所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。,实施细则第二十五条 纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。纳税人发生本细则第五条所称将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人的，其纳税义务发生时间为不动产所有权、土地使用权转移的当天。纳税人发生本细则第
46、五条所称自建行为的，其纳税义务发生时间为销售自建建筑物的纳税义务发生时间。,财税2009112号 跨年度老合同涉及的境内应税行为的确定和跨年度老合同涉及的建筑、旅游、外汇转贷及其他营业税应税行为营业额的确定，按照合同到期日和2009年12月31日（含12月31日）孰先的原则，实行按照中华人民共和国营业税暂行条例（国务院令第136号）、中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（93）财法字第40号及相关规定执行的过渡政策。上述跨年度老合同涉及的税率、纳税义务发生时间、纳税地点、扣缴义务人、人民币折合率、减免税优惠政策等其他涉税问题，自2009年1月1日起，应按照新条例和新细则的规定执行。文到之前（二
47、OO九年八月二十五日）纳税人已缴、多缴、已扣缴、多扣缴的营业税税款，允许从其以后的应纳税额中抵减或予以退税。,（2）检查方法审查是否未按规定确认工程价款，隐匿收入或延迟申报纳税主要审核：、合同明确规定付款日期，是否未按合同规定的付款日期确认收入；、合同未明确规定付款日期，或未与甲方（发包方）签订书面合同，在应税行为完成的当天是否未确认收入；、预收工程价款，是否在为收到预收款确认收入。,结合税法中对纳税义务发生时间的规定，检查纳税人有无推迟确认纳税义务，检查时，应将“主营业务收入”应付账款，预收账款等明细账与建筑安装工程合同对照审核，必要时，应到施工现场，察看工程进度，检查纳税人有无不按工程合同
48、规定的价款结算办法确认收入实现时间，延迟缴纳税款的现象。注意纳税人有无因错划征税范围而导致计税依据和税率运用错误的问题。如取得房屋出租收入按“建筑业”3%税率缴纳营业税，而未按“服务业-租赁”5%税率缴纳营业税。,根据施工合同约定的价款结算办法和监理公司签署的工程款支付证书、审计师事务所出具的已完工工程的审计报告，确定应税收入，并与发包方拨付的工程款进行比较，核实有无将应税收入记入往来账款账户。,4、分保业务的的检查条例第五条（三）纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额；旧细则第五条：（三）建筑业的总承包人将工程分包或者转包给
49、他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额,注意几点：（1）建筑业的总包人不再被规定为分包人的扣缴义务人新细则第十一条单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人，否则以承包人为纳税人。根据新条例第十一条规定，建筑业的总包人不再被规定为分包人的扣缴义务人，建设方与总包方均不再是分包方建筑业营业税的扣缴义务人，分包方应自行于劳务发生地缴纳税款。,（2）对转包业务和分包给个人的也不得扣除转包、分包价款细则第五条（二）纳
50、税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。注意：取消了转包的扣除规定旧条例中，纳税人将工程对外转包时，是允许进行营业额抵扣的，而新条例则取消了这种规定，这也就意味着，在新条例下，纳税人将其所承包的建筑工程转包给其他单位的，必须按照其实际承包的工程全额计缴营业税。,税收上娶消“转包”规定地法律渊源建设工程质量管理条例（国务院2000年1月30日颁布施行）第二十五条：施工单位不得转包或者违法分包工程。工程总承包企业资质管理暂行规定（建设部建施（1992）第189号）第十六条规定：“工程总承包企业不得倒手转包建设工程项目。前款所称倒手转
