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1、第5章 流转环节小税种的 核算与筹划,主讲人：王素荣 博士对外经济贸易大学 教授Email：,流转环节小税种核算与筹划,一、城建税二、关税三、资源税四、土地增值税五、烟叶税,一、城建税,(一)概念、特点城市维护建设税是对从事工商经营，缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人征收的一种税。城建税没有独立的征税对象或税基，而是以增值税、消费税、营业税“三税”实际缴纳的税额之和为计税依据，随“三税”同时附征，属于附加税。,(二)城建税的基本规定,征税范围包括城市、县城、建制镇，以及税法规定征收“三税”的其他地区。纳税人是在征税范围内从事工商经营，并缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人。只要缴纳了增值
2、税、消费税、营业税中的任何一种税，都必须同时缴纳城建税。,基本规定(税率),实行地区差别比例税率。在城市市区的，税率为7；在县城、建制镇的，税率为5其它地区的，税率为1。按纳税人所在地执行。下列按缴纳三税所在地税率：1.由受托方代收、代扣三税的单位和个人；2.流动经营等无固定纳税地点的单位和个人。,(三)减税、免税,城建税具体税收优惠规定：1.按减免后实际缴纳的“三税”税额计征，随“三税”的减免而减免。2.因减免税而需进行“三税”退库的，城建税也同时退库。3.进口产品征收增值税、消费税，不征收城建税。,(四)计税依据和计算,计税依据是纳税人实际缴纳的增值税、消费税、营业税税额。不包括加收的滞纳
3、金和罚款。但纳税人在查补三税和被处以罚款时，应同时对其偷漏的城建税进行补税、征收滞纳金和罚款。自2005年1月1日起，经国家税务局正式审核批准的当月免抵的增值税税额，应纳入城建税和教育费附加的计征范围.但对出口产品退还增值税、消费税的，不退还已缴纳的城建税。,计税依据和计算,应纳税额=(增值税+消费税+营业税)税率例某市企业，3月份应缴纳增值税231万元，其中因减免税而退库13万元；缴纳消费税87万元；缴纳营业税25万元，因故被加收滞纳金0.25万元，计算实际应纳城建税应纳税额=(231-13+87+25)7=3307=23.1(万元),(五)教育费附加,1、教育费附加是以单位和个人缴纳的增值
4、税、消费税、营业税税额为计算依据征收的一种附加费。2、教育费附加以实际缴纳的增值税、消费税和营业税税额为计税依据，分别与增值税、消费税和营业税同时缴纳。3、教育费附加计征比率为3，但是对生产卷烟和烟叶的单位减半征收教育费附加。,应纳教育费附加=实际缴纳(增值税+消费税营业税)征收比率例某市区一企业11月实际缴纳增值税30万元，消费税25万元，营业税15万元。计算该企业应缴纳的教育费附加。应纳教育费附加=(30+25+15)3=2.1万元,教育费附加的减免规定,1、进口的产品征收的增值税、消费税，不征收教育费附加。2、因减免增值税、消费税、营业税而发生退税的，同时退还已征收的教育费附加。3、出口
5、产品退还增值税、消费税的，不退还已征的教育费附加。,城建税及教育费附加的核算,(1)计算出城建税及教育费附加时：借：营业税金及附加 贷：应交税费应交城建税及教育费附加(2)实际缴纳税款时：借：应交税费应交城建税及教育费附加 贷：银行存款,二、关税,(一)概念关税是由海关根据国家制定的有关法律，以进出关境的货物和物品为征税对象而征收的一种商品税。(二)关税分类1.按征税对象分类，进口税(Import duty):正税和附加税(反倾销税、反补贴税、报复关税)出口税(export duty):,关税分类,2、按征税标准分类从量税：原油、部分鸡产品、啤酒、胶卷等实行从量税。能抑制质次价廉商品。从价税：
6、税负公平，税负明确复合税(mixed duty)：我国对录像机、放像机、摄像机、数字照相机、摄录一体机实行复合税。滑准税：按产品价格高低分档制定若干不同税率。物价上涨时，采用较低税率；物价下跌时，采用较高税率。对新闻纸实行滑准税。,关税分类,3、按征税性质分类普通税率：对与本国未签协定国家的货物征收优惠税率：按协定优惠。包括特定优惠关税(特惠税)、普遍优惠制(普惠制，发达国家对发展中国家)、最惠国待遇(现在和将来给予第三国的优惠，同样适于对方)差别税率：包括反补贴关税、反倾销关税、报复关税、保障性关税(某类商品进口量剧增，对相关产业带来巨大影响或损害时，按照WTO规则，启动一般保障措施，磋商、
7、提高进口关税或数量限制)。,4、按保护形式分类关税壁垒：以提高关税的办法限制外国商品进口的措施。非关税壁垒:除关税以外的一切限制进口的措施.直接非关税壁垒(对本国产品和进口产品差别对待或迫使出口国限制出口等措施，包括政府采购、海关估价、进口许可制度、进口配额制、关税配额制)间接非关税壁垒(为其他目的，但同样起到限制商品进口效果的措施，包括外汇管制、进出口国家垄断、复杂的海关手续、苛刻的卫生安全和技术标准)。,(三)纳税人、征税对象,1、纳税人：进口货物的收货人，出口货物的发货人，进出境物品的所有人.2、征税对象：准许进出境的货物和物品。货物：指贸易性商品；物品：指入境旅客随身携带的行李物品、各
8、种运输工具上的服务人员携带进口的自用物品、馈赠物品以及其他方式进境的个人物品。,(四)关税税率,1、进口关税税率自2004年1月1日起，我国进口税则设有最惠国税率、协定税率、特惠税率、普通税率、关税配额税率等税率形式。对进口货物在一定期限内可以实行暂定税率。最惠国税率：原产于最惠国待遇的WTO成员国或地区的进口货物；原产于与我国签有相互给予最惠国待遇的双边贸易协定的国家和地区的货物；原产于我国境内的进口货物。,关税税率,协定税率：原产于含关税优惠的区域性贸易协定的缔约方的进口货物。对原产于韩国、斯里兰卡、孟加拉3个曼谷协定成员的739个税目。特惠税率：原产于与我国签有特殊优惠关税协定的国家和地
9、区的货物。孟加拉的18个税目。普通税率：原产于上述国家或地区以外的其他国家或地区的进口货物，以及原产地不明的进口货物。有暂定税率的适用暂定税率；配额内的，适用配额税率。,1992年，关税总水平(优惠税率的算术平均水平)约为42%，普通税率56%1992年12月份，降低为40%1994年1月，降低至36%1996年4月，降低至23%1997年10月，降低至17%2002年，关税总水平(最惠国税率的算术平均水平)由15.3%降低到12%。工业品平均税率11.6%：纺织品和服装17.6%，化工产品7.9%，交通工具17.4%，机械产品9.6%,电子产品10.7%农产品税率15.8%，水产品14.3%
10、，,关税税率,2、出口关税税率1992年，对47种商品计征出口关税，税率2040。现行税则对鳗鱼苗、部分有色金属矿砂及其精矿、山羊板皮、部分铁合金等36种商品计征出口关税，其中16种商品0关税，6种商品关税税率10以下，所以真正征收关税的只有20种商品。,(五)原产地规定,原产地原则是确定进口货物惟一产地的规定，包括原产地标准和直接运输规定。1、原产地标准对只有一个国家可供审定的进口货物，应用“完全在一国生产”准则；如有两个及以上国家参与生产的进口货物，采用“实质性改变”准则.实质性改变标准：凡经过两个及以上国家加工的货物，应以最后一个实质性改变了原产品，使其得到了新的特有的性质或特征的国家，
11、作为货物的原产国。,原产地规定,2、直接运输规定：原产国要将出口产品直接运到进口国，进口国才能作为该国原产的货物给予相应的待遇。视为直接运输的情况：不通过他国关境直接运到进口国;特殊原因，通过了他国关境，但在他国关境内，货物始终处于海关的监管之下。3、原产地证书：海关对进口货物要求交验原产地证书及其它能证明进口货物产地的单证。由生产厂家、供应商、出口商或其他当事人提供，主管当局或公共团体出具。,4、我国海关的原产地规定对于完全在一个国家内生产或制造的进口货物，生产国或制造国即视为该货物的原产国；对经过几个国家加工、制造的货物，以最后一个对货物进行经济上可以视为实质性加工的国家作为货物的原产国。
12、税则中归类改变，或虽未改变，但加工增值部分所占比例超过30，作为实质加工对待。对于零件、部件、备件及工具，如与主件同时进口，且数量合理，按主件原产地确定；如分别进口，按各自原产国确定。,(六)关税的计算,1进口关税的计算分为从价税、从量税、复合税和滑准税。（1）从价税（ad valorem duty）计算我国绝大部分进口货物采用。如税号33049900，其他美容品、化妆品、护肤品，2006年最惠国税率为9.7；税号33051000，洗发剂（香波），2006年最惠国税率为10.6关税税额进口货物数量单位完税价格税率 进口货物完税价格总额税率,案例某进出口公司从美国进口洗发香波5000吨，进口申报
13、价格FOB价500 000美元，运费40元/吨，保险费率0.3，当日汇率1：7.5。税则号列33051000，适用最惠国税率10.6。货价折合人民币=500 0007.5=3750 000元运费=5000407.5=1500 000（元）完税价格=(3750 000+1500 000)(1-0.3)=5265 797.39（元）进口关税=5265 797.3910.6=558 174.52元,进口关税的计算,（2）从量税(specific duty)计算目前我国对原油、部分鸡产品、啤酒、胶卷等，实行从量计征进口关税。如税号37013021，未曝光照相制版用激光照排片(任何一边大于255毫米)，
14、2007年普通税率为70元/平方米，最惠国税率为3.7元/平方米。关税税额=进口货物数量单位税额案例某进出口公司从国外进口未曝光照相制版用激光照排片400平方米，税则号列37013021，执行普通税率70元/平方米。应交进口关税=40070=28 000(元),进口关税的计算,(3)复合税（mixed or compound duty）计算目前我国对录像机、放像机、摄像机、数字照相机、摄录一体机等，实行复合计征进口关税。如税号85211011，广播级磁带录像机，2007年，完税价格不高于2 000美元/台，普通税率为130，完税价格高于2 000美元/台，普通税率为6，加20 600元/台；完
15、税价格不高于2 000美元/台，最惠国税率为30，完税价格高于2 000美元/台，最惠国税率为3，加4 374元/台。,进口关税的计算,关税税额=进口货物数量单位税额+进口货物数量单位完税价格税率案例某广播电视局经批准从国外购入广播级磁带录像机一台，进口申报价格CIF上海2 500美元，执行普通税率，税则号列85211011，当日汇率1:7.5。货价折合人民币=2 5007.5=18 750(元)应缴进口关税20 600118 750621 725(元),进口关税的计算,(4)滑准税(sliding duty)计算。滑准税是预先按照商品市场价格的高低，制定出不同价格档次的税率，然后根据进口商品
16、价格的变化而升降进口关税税率的一种计税方法。一般随着进口商品价格的变动而呈反方向变动，即价格越高，税率越低。目前我国对新闻纸，实行滑准计征进口关税。关税税额=进口货物数量单位完税价格滑准税税率我国新闻纸的滑准税率，在加入世贸组织之后的第八年，由现行的15%将降到5%。,2、出口关税的计算,我国现行部分出口商品税率如下：税号03019210，鳗鱼苗，20；税号26070000，铅矿砂及其精矿，30；税号41031019，山羊板皮，20。案例某进出口公司出口山羊板皮一批，FOB上海总价格200 000美元，当日汇率1：7.5。完税价格=200 000(1+20%)=166 666.67（美元）出口
17、关税=166 666.677.520=250 000元,(七)关税征收管理,1、关税缴纳：进口货物自运输工具申报进境之日起14日内，出口货物在货物运抵海关监管区后装货24小时以前，纳税人向货物进出境地海关申报。在海关填税款缴款书之日起15日内，到指定银行缴纳税款。经海关总署批，延期纳税，最长不得超过6个月。2、强制执行：征收滞纳金：期满之日起，按日征收万分之五的滞纳金，节假日不扣除。强制征收：自海关填缴款书之日起3个月未缴税款,经关长批,可采取强制扣缴、变价抵缴.,关税征收管理,3、关税退还海关误征；免验进口货物，完税后发现短缺，属实；已征税出口货物,因故未运出口,发生退关；溢征关税退还：因货
18、物品种或规格原因(非其他)原状复运进境或出境的，经海关查验属实的，退还已征关税。(30日内作出书面答复)自缴纳税款1年内，书面声明理由，原纳税收据向海关申请退税，加算银行活期存款利息.,关税征收管理,4、关税补征和追征纳税人违反规定追征(自缴纳税款或放行之日3年内追征，并按日加收万分之五滞纳金)非纳税人违反规定补征(自缴纳税款之日1年内)5、纳税争议税款缴纳之日起30日内，复议；60日内作出复议答复；仍不服，收到复议决定之日起15日内，向法院起诉。,关税核算,因关税是价内税，无论进口流动资产，还是进口固定资产，在海关缴纳的进口关税都计入进口货物的成本。出口货物缴纳的关税，实质上属于企业销售过程
19、发生的费用，计入“营业税金及附加”账户。,关税的筹划,1.充分利用原产地标准筹划 案例英特汽车公司是从事跨国经营的汽车生产厂商，由设在不同国家和地区的子公司提供零配件，销售业务遍布全球。该公司预计中国的汽车消费呈增长之势。董事长决定，从2004年开始将自己的产品打进中国市场。计划首批引进公司最近研制的最新款A品牌高档小汽车100辆。该种小汽车的市场价90万元/辆，而相近的其他品牌小汽车的市场价70万元/辆。小汽车的关税50。英特汽车公司应如何筹划才能降低关税？,方案一，利用原产地与中国是否签订有关协议来进行税收筹划。如在新加坡、台湾、菲律宾、马来西亚都设有供应零配件的子公司，其最终装配厂应设在
20、哪里呢？A.选择与中国签有关税互惠协议的国家或地区作为所在地;B.综合考虑从装配国到中国口岸的运输条件、装配国的汽车产品进口关税和出口关税等因素；C.考虑装配国的政治经济形象、外汇管制情况和出口配额控制情况等。“加工增值部分所占新产品总值的比例已经超过30以上的”，在已选定的国家和地区建立最终装配厂，使最终装配的增值部分占汽车总价格的30以上，生产出来的汽车即可享受优惠税率。若最终装配增值部分没有达到30，则可采取转让定价方法，降低原装配厂生产半成品的价格，减少半成品的增值比例，使最终装配的增值比例达到或超过30。,方案二，利用对报关资料不齐全采用定税进行筹划。我国：向海关递交报关单证时，应当
21、交验载明货物真实价格、运费、保险费和其他费用的发票、包装清单和其他有关单证。未交验规定各项单证的，应按海关估定的完税价格完税，事后补交单证，税款不予调整。如应申报完税价高于同类产品市场价，在法律许可的范围内少报或不报部分单证，以求海关估定较低的完税价格，减轻关税税负。英特公司采纳第二方案。出现“申报资料不全”，请求海关谅解。海关交稽查部门。海关稽查调研，最后按每辆70万元价作为计算关税的依据。实际节省关税=(90-70)10050=1000(万元)配合海关调查发生费用50万元，实际收益950万元,此类税收筹划案例存在巨大的筹划风险：(l)政策风险。要求参与具体筹划的人员对有关政策的规定，当地有
22、关管理机关的管理水平、管理程序、办事风格等都有比较全面的了解。(2)技术风险。包括对产品技术水平的认定、市场认可水平的认定和事态发展趋势把握的风险。(3)协调操作风险。中国的法制建设和管理手段都处于发展和成长阶段，在此过程中，许多具体事项的处理具有很大的不确定性。,2.反倾销税的税收筹划案例威力汽车公司是一家全球性的跨国大公司，该公司生产的汽车在世界汽车市场上占有一席之地。2006年8月，该公司决定打入中国市场。汽车整车进口关税为25，汽车零配件进口关税为18。公司召开董事会商议并拟定两套方案：方案一：在中国设立一家销售企业作为威力汽车的子公司，通过国际间转让定价，压低汽车进口的价格节省关税，
23、并使中国境内子公司利润增大，以便扩大规模，占领中国汽车市场。方案二：在中国境内设立一家总装配子公司，通过国际间转让定价，压低汽车零部件的进口价格，节省关税，并使中国境内子公司利润增大，以便扩大规模，占领中国汽车市场。,经进一步讨论，公司决定采用方案二。第一种方案，可利用转让定价进行税收筹划，从而实现关税的降低。由于我国沿海地带优惠较多，利润从高税国转到低税国，不仅会节省关税，还节省大量的所得税税款。第二种方案，也可以得到第一种方案中转让定价的好处，但操作起来更隐蔽，进行转让定价更容易实现。更重要的是，第二种方案利用了关税税率差异。零部件的进口关税比成品汽车的税率要低很多，低的关税税率可以帮企业
24、节约不少税款。另外,考虑到零部件生产国比较分散,更加易于进行转让定价筹划，所以，第二种方案优于第一种方案。,三、资源税,1.概念资源税是对在我国境内开采应税矿产品及生产盐的单位和个人，就其应税矿产品的销售数量或自用数量为课税对象而征收的一种税。2.纳税人境内开采应税矿产品或生产盐的单位和个人扣缴义务人:收购未税矿产品的单位,资源税征税范围,一、矿产品1.原油，指天然原油2.天然气，指专门开采或与原油同时开采的天然气，暂不包括煤矿生产的天然气3.煤炭，指原煤，不包括洗煤、选煤及其他煤炭制品4.其他非金属矿原矿5.黑色金属矿原矿和有色金属矿原矿二、固体盐和液体盐,资源税计算,应纳税额课税数量单位税
25、额课税数量的确定：对外销售的，按实际销售数量；自产自用的，按自用数量；无法准确确定数量时：原油和天然气，按产量计算；煤炭，按回收率折算成原煤的数量计税;矿产品，按选矿比折算成原矿数量计税.,案例:某油田10月份生产原油20万吨，其中：向外销售10万吨，自用原油5万吨。在生产原油同时生产天然气106 000千立方米，其中：对外销售100 000千立方米，自办炼油厂耗用6 000千立方米。原油单位税额24元/吨，天然气单位税额15元/千立方米。计算10月份应纳资源税。外销原油纳税=100 00024=2 400 000元自用原油纳税=50 00024=1 200 000元外销天然气纳税=100 0
26、0015=1 500 000元自用天然气纳税6 0001590 000元）,案例某煤矿12月份生产原煤180 000吨，对外销售原煤80 000吨。该矿还用自产原煤加工洗煤，自用原煤数量无法确定，但知本月销售洗煤70 000吨，综合回收率70，原煤适用税额2元/吨。计算12月份该煤矿应纳资源税。外销原煤纳税=80 0002=160 000元自用原煤数量无法确定，按洗煤的回收率折算。自用原煤数量=洗煤数量综合回收率=70 00070=100 000(吨)自用原煤纳税=100 0002=200 000元,资源税的核算,资源税通过“应交税费应交资源税”科目。外销产品应缴纳资源税计入“营业税金及附加”
27、生产过程耗用的应税产品应纳的资源税，计入“生产成本”；管理部门等其他方面耗用的产品应纳的资源税，计入“管理费用”等。借：营业税金及附加 生产成本 管理费用等 贷：应交税费应交资源税,四、土地增值税及其税收筹划,(一)土地增值税基本规定(二)土地增值税计算(三)土地增值税筹划,(一)土地增值税基本规定,1.土地增值税概念土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产取得的增值额征收的一种税。2.纳税人纳税人为转让房地产的单位和个人不论法人与自然人，不论经济性质，不论内资与外资，不论部门，只要有转让房地产的行为,均为土地增值税的纳税人。,3.征税范围,土
28、地增值税的征税范围包括：(1)转让国有土地使用权(2)地上的建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让界定以转让的土地是否为国有,产权是否发生转移,是否取得了收入为判定标准。土地使用权出让和未转让土地使用权、房产产权的行为，不征税。有偿转让不包括继承、赠与方式无偿转让。出租房地产、房地产代建，产权未转移，不征税.,对若干具体情况的判定,(1)出售国有土地使用权、地上建筑物及附着物的，征税。包括出售土地使用权；出售开发建造的房产；存量房地产买卖。(2)房地产抵押，在抵押期间，不征税。抵押期满后以房抵债，征税。(3)房地产交换，征税。但个人互换自有居住用房，免税。(4)以房地产进行投资、联营；企业
29、兼并转让房地产，暂免征税。(5)合作建房，建成后按比例分房自用的，免税；建成后转让的，征税。,4.税率,5.税收优惠,(1)纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20的，免征土地增值税。超过20的，应就全部增值额按纳税。(2)因城市规划，国家建设需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权,免土地增值税。(3)个人将购买的普通标准住宅再转让的，免土地增值税。个人转让别墅,度假村,酒店式公寓,居住5年及以上,免土地增值税；满3年不满5年的，减半征收。纳税申报：应在转让房地产合同签订后的7日内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报。,(二)土地增值税计算,土地增值税=增值额税率-扣
30、除项目扣除率增值额=收入总额允许扣除项目收入总额包括货币收入、实物收入和其他收入扣除项目的确定：新开发房地产的扣除项目:1、取得土地使用权所支付的金额。包括地价款和有关费用。2、房地产开发成本,3、房地产开发费用利息支出能按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，开发费用=利息+(土地款+开发成本)5以内否则，开发费用=(土地款+开发成本)10以内4、与转让房地产有关的税金营业税、城建税、教育费附加允许全额扣除，房地产公司印花税不允许扣除，其他企业印花税可扣除.5、从事房地产开发的纳税人，可以加计扣除土地款和开发成本之和的20,案例新新房地产开发公司转让写字楼一栋，获得货币收入20 000
31、万元，支付土地款4 000万元，开发成本3800万元，开发费用共计1 400万元（其中利息1 000万元，未超过标准，其他开发费用扣除比例5），按规定支付了转让环节应缴纳的营业税(5)、城建税(7)、教育费附加(3)和印花税(0.5)，计算该公司应纳土地增值税。,转让房地产收入20 000万元允许扣除项目金额：开发费用=1 000+(4 000+3 800)5=1 390万元转让环节税金=20 0005(1+7+3)=1 100万元，房地产公司的印花税不允许扣除。加计扣除=(4 000+3 800)20=1 560万元允许扣除总计=4 000+3 800+1 390+1 100+1 560=1
32、1 850万元增值额=20 000-11 850=8 150万元增值额占扣除项目比例=8 15011850=68.78，适用税率40，扣除率5土地增值税=815040-118505=3260-592.5 2667.5（万元）,案例兴业公司是主营产品制造的生产企业，该公司建造普通住宅一栋销售给本企业职工，获得货币收入5 000万元，支付土地款2 000万元，开发成本1 600万元，开发费用计800万元，利息支出不能提供金融机构证明，当地政府规定开发费用扣除比例为10，按规定支付了转让环节营业税250万元，城建税和教育费附加共计25万元，印花税2.5万元，计算该公司应纳土地增值税。,转让房地产收入
33、5 000万元允许扣除项目金额：开发费用=(2 000+1 600)10=360万元转让环节税金=250+25+2.5=277.5万元，一般企业的印花税允许扣除，但没有加计扣除。允许扣除总计=2 000+1 600+360+277.5=4 237.5（万元）增值额=5 000-4 237.5=762.5（万元）增值额占扣除项目比例=762.54 237.5=17.8因是普通住宅，增值额又扣除项目的20，故免土地增值税。,土地增值税计算,（二）转让旧房及建筑物的扣除项目1.旧房及建筑物评估价=重置成本成新度折扣率2.税金。包括营业税,城建税,教育费附加,印花税。案例兴华公司是一家仓储企业，现因管
34、理需要，将一座仓库出售。仓库账面原值500万元，已提取折旧100万元，现出售价格700万元。经评估机构评估，该仓库重置成本400万元，成新率80，按照规定缴纳营业税35万元，城建税和教育费附加3.5万元，印花税0.35万元。计算该公司应纳土地增值税。,转让房地产收入700万元允许扣除的评估价格=40080=320万元允许扣除税金=35+3.5+0.35=38.85万元，转让旧房，印花税允许扣除，但没有加计扣除。允许扣除总计=320+38.85=358.85（万元）增值额=700-358.85=341.15（万元）增值额占扣除项目比例=341.15358.85=95，适用税率40，扣除率5。应纳
35、土地增值税=341.1540-358.855=136.4617.94=118.52（万元）,土地增值税的会计核算,通过“应交税费应交土地增值税”科目。主营、兼营房地产开发的企业应纳的土地增值税，计入“营业税金及附加”账户，一般企业销售已使用过的房产应纳的土地增值税，计入“固定资产清理”账户。借：营业税金及附加 固定资产清理 贷：应交税费应交土地增值税,(三)土地增值税的税收筹划,1.利用税收优惠政策筹划；2.通过控制增值额筹划；3.利用房地产转移方式筹划。,1.利用税收优惠政策筹划,税收优惠:个人将购买的普通标准住宅再转让的，免土地增值税；个人转让别墅、度假村、酒店式公寓，凡居住5年及以上的，
36、免土地增值税；满3年不满5年的，减半征收土地增值税；纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20的，免土地增值税。既建造普通标准住宅，又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额；不分别核算增值额的，其建造的普通标准住宅不得享受免税优惠。,1.利用税收优惠政策筹划,案例:世华房地产2003年开发商品房工程，预计销售收入6亿元，其中:豪华住宅，预计销售价格为2亿元；价值4亿元的普通商品房。经测算,整个工程按照税法规定可扣除项目金额4.4亿元，其中普通住宅可扣除3.2亿元,豪华住宅可扣除1.2亿元。核算方法上的分歧:总经理从强化管理出发，认为两个工程应合并管理，统一核算。财务处长从降低成本出
37、发，认为两个工程应分开核算。财务总监从税收筹划出发，认为在分开核算的基础上，普通住宅的增值率控制在20以下。哪一种意见对这项投资活动的最有利呢？,方案一：两个项目统一管理、统一进行会计核算。增值率=(60000-44000)44000100=36，适用税率30土地增值税=(60000-44000)30=4800万方案二：两个项目分开管理，分别进行会计核算。普通增值率=(40000-32 000)32000100=25，适用税率30土地增值税=(40000-32000)30=2 400万豪华增值率=(20000-12 000)12 000100=67，适用税率40土地增值税=(20000-120
38、00)40-120005=2 600万元合计纳税5 000万元，分开多支出税金200万元。,方案三：在分开管理、分别核算基础上，普通住宅的增值率控制在20以下。普通住宅增值率限制在20，通过增加公共设施，改善住房设计或条件等来实现，(40000-M)M100=20，M=33 333万。可扣除项目为 33 333万时，普通住宅免税。豪华住宅增值率：=(20000-12000)12000100=67因此，适用40的税率，土地增值税=(20000-12000)40-120005=2600万增加支出1 333(33333-32000)万，共3 933万元。结论：经过税收筹划比方案一少支出867万(48
39、00-3933)，比方案二少缴纳1 067万(5000-3933)。,2.通过控制增值额筹划,控制增值额的方法：一是增加扣除项目；二是降低商品房的销售价格。增加可扣除项目金额的途径很多，比如增加房地产开发成本和房地产开发费用等，使商品房的质量进一步提高。减少销售收入时应比较减少的销售收入和控制增值率减少的税金支出的大小，从而作出选择。收入筹划还可将收入分散，即将可以分开单独处理的部分从整个房地产中分离，比如房屋里面的各种设施，从而使得转让收入变少，降低纳税人转让房地产的土地增值额。,案例:聚财房地产公司在中等城市建造一栋普通住宅楼，工程已完工，预以600万元的价格销售。该住宅楼支出：取得土地使
40、用权240万元，开发成本120万元，其他扣除额为97万元。财务测算如下：应缴纳营业税600530（万元）城建税及教育费附加=30(7+3)=3万元允许扣除金额2401209733490万元增值额600490110（万元）增值率11049022.45应纳土地增值税额1103033（万元）是否存在税收筹划的可能呢？,解析：普通标准住宅，增值额为22.45，超过了20，应按全部增值额缴纳增值税。如果将增值额控制在98(49020)万元，就可免土地增值税。实际增值额仅超过12万(110-98)，如不筹划，该公司就应缴纳土地增值税33万(11030)。即销售收入增加12万元，多纳税33万元，不划算！筹划
41、方案就是降低12万元的销售价格，公司会多盈利21万元。通过分析可知:在销售收入处于政策平台的转换点附近时，应充分考虑商品价格对税收档次爬升的影响。,3.利用房地产转移方式筹划,判定是否征土地增值税的3标准：转让的土地是否为国有；产权是否发生转让；是否取得了收入通过避免符合以上三个判定标准来避免成为土地增值税的征税对象。如：通过土地管理部门转让房产；将房产、土地使用权租赁给承租人使用收取租金;将房地产作价入股进行投资或作为联营条件等，均可免土地增值税。,维美姿公司是升华集团下属子公司，为扩大经营规模，想建办公楼，于2000年以300万元购进一块土地，虽因资金问题没建楼，但土地大幅升值。2006年
42、维美姿以1000万元的价格将土地出售给毅力公司，应缴税如下：财税200316号规定:从2003年1月1日起，单位和个人转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去购置或受让原价后的余额为营业额。维美姿营业税=(1000300)5=7005=35万城建税和附加=35(7+3)=3.5万元印花税10000.050.5万元允许扣除项目额合计300354339万元增值率=(1000-339)339=661339=194.98，大于100，适用税率50。土地增值税=66150-33915=330.5-50.85=279.65万,维美姿可先将土地通过升华集团的维亚子公司做一个流转环节，然后再以协议
43、价格销售给毅力公司。具体做法是：第一个环节：以800万元的价格将土地销售给维亚子公司，维美姿应纳税为：应缴营业税=(800-300)5=25万元城建税和附加=25(7+3)=2.5万元印花税8000.050.4万元允许扣除项目=300+25+2.9=327.9万元增值率=(800-327.9)327.9=472.1327.9 143.97,大于100，适用税率50土地增值税472.150327.915236.0549.185186.865万元,第二个环节，由集团内维亚公司以1000万元将土地销售给毅力公司，维亚公司应纳税为：应缴营业税=(1000-800)5=10万元城建税和附加=10(7+3
44、)=1万元印花税10000.050.5万元允许扣除项目=800+10+1.5=811.5万元增值率=(1000-811.5)811.5=188.5811.5=23小于50，适用税率30。土地增值税=188.530=56.55万元土地增值税总合=186.865+56.55=243.415(万元)少纳土地增值税36.235(279.65-243.415)增加了一道纳税环节，并没有增加营业税负担，而土地增值税却降了36.235万元。即使在营业税增加的情况下，也可将营业税增加与土地增值税减少进行权衡。(5与30至60）,实施筹划时需注意：1.注意相关法律规定。通过关联企业进行税收筹划时，不能违反有关关
45、联交易的限制性规定。具有超前意识，所筹划对象市价持续上涨，并且计划将转让时，应提前进行筹划相关操作。在转让过程中，不要将销售给关联企业的业务利润做得太低，防止出现避税嫌疑。2.产权转移时必须缴纳一定的费用，如过户费、印花税等。纳税人应当综合测算，将节约税收与增加费用进行比较，符合成本收益原则。,五、烟叶税,纳税人：境内收购烟叶的单位为烟叶税的纳税人.烟叶是指晾晒烟叶、烤烟叶。计税：应纳税额=烟叶收购金额20%烟叶税由收购地地方税务机关征收。烟叶税准予并入烟叶产品的买价计算增值税的进项税额，按烟叶收购金额和烟叶税及法定扣除率计算。烟叶收购金额包括烟叶收购价款和价外补贴，价外补贴按烟叶收购价款的10，烟叶收购金额=烟叶收购价款(1+10)进项税=收购价0.1716,
