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1、1,河南商业高等专科学校会计系,第五讲,主讲教师：穆大常,管理会计,2,第二章 成本性态与变动成本法,熟练掌握成本按经济职能划分的内容、成本按成本性态分类的概念、特征、相关范围和模型；掌握混合成本分解的高低点法和回归直线法；熟练掌握量本利分析的基本模型；第一节 成本按经济职能的分类第二节 成本习性的意义和分类第三节 混合成本的分解第四节 变动成本法,3,第一节 成本按经济职能的分类,一、成本的涵义与性质成本的一般概念 产品价值的内容：c+v+m(马克思主义的政治经济学)；c为产品生产中所耗费的物化劳动的转移价值，即已消耗的原材料、燃料、辅助材料等；v为劳动者活劳动所创造的价值中归劳动者个人支配
2、的部分，即以工资形式付给劳动者的报酬；m为劳动者活劳动消耗所创造的价值中，归社会支配的部分，即税金、利润等。成本，c+v即构成成本的范畴，是为生产一定产品而发生的各种生产耗费的货币表现。包括活劳动和物化劳动的价值。,4,管理学意义上的成本概念,“不同的目的不同的成本”,5,二、成本按经济职能分类分为制造成本和非制造成本。,制造成本：指在产品制造过程中发生的，它由三种基本要素所组成，即直接材料、直接工资和制造费用。（一）制造成本由三个成本项目中构成：1.直接材料2.直接工资3.制造费用其中直接材料、直接工资两者合称为主要成本，将直接人工和制造费用加在一起，统称为加工成本。,6,（二）非制造成本一
3、般可以分为：,非制造成本：是指销售与行政管理方面发生的费用。分为行销或销售成本、管理成本两类。1.行销或销售成本2.管理成本,7,提示,以上分类能清楚地反映出直接用于产品生产上的材料是多少、直接用于制造产品的工人 工资是多少，好用于管理与组织生产上的各项支出是多少，有利于反映和监督产品消耗定额和费用预算的执行情况，有利于加强成本管理和成本分析。,8,三、成本按经济职能分类的优缺点,优点1、反映产品成本结构2、有利于区分产品成本和期间费用3、有利于划分直接成本和间接成本缺点1、没有与生产能力联系起来2、不能说明成本与业务量的关系3、不利于将间接成本归属到产品中去,9,第二节 成本性态的意义和分类
4、,一、成本按性态分类 所谓成本性态，也称成本习性，是指成本变动与产量(业务量)变动之间的内在联系，这种联系具体表现为产量的某种变动，与其相应的成本的某种变动之间具有一定的依存性。所谓成本性态分析，就是研究成本与产量之间的依存性，分析考察不同类别的成本和产量之间的特定的数量关系，把握产量的变动对各类成本变动的影响。由此可见，成本性态分析问题，实际上就是将成本按其同产量的相互关系进行适当的分类。它是进行成本预测、成本计划、成本控制和成本决策的前提。,10,二、成本按性态分类,管理会计的角度看，成本是指企业在生产经营过程中对象化的，以货币表现的为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资源的价值牺牲或
5、代价。成本性态又称成本习性，是指在一定条件下成本总额与特定业务量之间的依存关系。成本的性态，是指在一定相关范围内成本总额的变动与产量之间的依存关系。分为固定成本、变动成本和半变动成本三类。,11,（一）变动成本,变动成本是指在一定相关范围内随着产量的增减变动，其总额也发生相应的正比例变动的有关成本，如直接材料、直接人工、产品包装费等。这就是说，作为变动成本，只要产量发生某种变动，其总额也随之发生某种变动，且变动的方向和幅度都与产量相同。变动成本的主要特点是：1.变动成本发生总额直接受产量变动的影响，与产量成正比例关系；2.单位产品变动成本不因产量变动而发生相应的变动，其数额始终保持在某一特定水
6、平上。,12,（二）固定成本,固定成本是指在一定相关范围内随着产量的增减变动，其总额不变动的有关成本，如设备维修费、机械动力费、检验人员工资、行政管理费等。,13,固定成本的分类,酌量性固定成本则是企业根据经营方针由高阶层领导确定一定期间的预算额而形成的固定成本。（如研究开发费、广告宣传费、职工培训费等）约束性固定成本主要是属于经营能力成本，它是和整个企业经营能力的形成及其正常维护直接相联系的，企业的经济能力一经形成，在短期内难于作重大改变。（如厂房、机器设备的折旧、保险费、财产税等）,14,三、固定成本和变动成本的相关范围,相关范围是指不会改变或破坏特定成本项目固有特征的时间和业务量的变动范
7、围。（一）固定成本的相关范围（二）变动成本的相关范围,15,四、总成本公式与模型,必须注意的是，变动成本和固定成本的“变动”和“固定”都是指变动成本总额和固定成本总额而言，如果指的是单位成本，则恰恰相反，即单位产品的变动成本并不变动，单位产品的固定成本却随着业务量的增减而成反比例的变动，也就是说业务量越大，单位固定费用越少。变动成本和固定成本构成产品成本的公式可表示如下：y=a+bx 其中：y=总成本 a=固定成本总额 b=单位产品变动成本 x=业务量,16,河南商业高等专科学校会计系,第六讲,主讲教师：穆大常,管理会计,17,第三节 混合成本及其分解,一、混合成本是指介于固定成本和变动成本之
8、间，其总额既随业务量变动又不成正比例变动的那部分成本。作为混合成本，它的增减变动要受产量变动的影响：产量增加，混合成本总额也将增加；产量减少，混合成本总额也将减少。但是，混合成本的这种变动并不完全取决于产量的变动，它还要受到生产经营过程中某些特定因素的影响和制约，因而，其总额的变动与产量变动通常保持同一方向，但不保持同一比例。,18,混合成本的分类,混合成本还可以进一步区分为“半固定成本”和“半变动成本”“曲线式混合成本”和“延期混合成本”。,19,（一）半变动成本,是指其总额在无产品产出时为某一定值，而当有产品产出时则比例于产量的增减作相应变动的有关成本，如机器设备维修费，热处理设备能源耗费
9、等。这就是说，作为半变动成本，当产量为零时也有某些成本发生，其数额一般比较固定；当产品开始产出后，成本总额即在原相对固定的某一基数上，伴随产量的增减而发生相应的等幅度的上升。半变动成本的这种特点可用图2-1说明。,20,图2-1 半变动成本,21,（二）半固定成本,是指总额依次在不同产量水平上保持相对固定的有关成本，如产品检验人员和货运人员工资等。这就是说，作为半固定成本，当产量在某一特定范围内增减变动时，其总额固定不变；当产量一旦突破该特定范围而进入另一新的范围时，其总额即发生阶梯式变动，随后又在新的范围内保持不变，直到产量再次突破这一新的特定范围之后，才再一次发生阶梯式变动。半固定成本的这
10、种特点可用图2-2说明。,22,图2-2 半固定成本,23,（三）“曲线式混合成本”,1、递减曲线成本2、递增曲线成本,24,（四）延期变动成本,25,二、混合成本的分解,混合成本的变动只是在一定程度上受产量变动的影响，具体表现为：混合成本总额尽管伴随产量的增减而升降，但二者之间并非保持同等的比例关系。混合成本通常有一“初始量”，具体表现为：无论是半固定成本还是半变动成本，它们的增减变动往往都以某一特定的成本基数开始。在一定期间内，单位混合成本随着产量的增加或减少而相应地下降或上升，但其升降幅度却小于单位固定成本的升降幅度。,26,混合成本的分解方法,分解为常用的方法有：帐户分析法、合同确认法
11、；技术测定法高低点法、散布图法、回归直线法。,27,（一）帐户分析法,28,（二）合同确认法,通过检查与其他单位签订的合同中有关支付费用的具体规定来确定，如上述电话费。,29,（三）技术测定法,通过技术测定于估算的方法来划分，例如：对产品进行热处理，需将电炉先行预热，经技术测定，预热所耗能源的成本为200元，这部分即为固定成本，以后通过热处理产品数量的增加，所耗能源的成本将正比例增加，这部分增加的成本为变动成本。,30,（四）高低点法（重点）,基本原理是：各期的总成本或混合成本都可以用成本性态模型y=a+bx表示。（即混合成本固定成本+变动成本）解题思路：在数据表中找出最高的产量和最低点产量以
12、及他们各自所对应的成本。分别用以下公式反映：1）Y（H）a+bX（H）高点成本总额2）Y（L）a+bX（L）低点成本总额由1）2）可得出b的数值，进而再求出A值。,31,高低点法适用的前提条件：,1）高低点法所取得用的成本数据应能代表企业生产经营活动的正常情况。2）通过高低点法分解而求得的成本公式，只能是用于相关范围内的情况。（即最高点与最低点之间）,32,例题,1、某企业生产的甲产品712月份的产量及成本资料如下表所示：采用高低点法进行成本性态分析；,33,解：高低点法：（1）从表中找出最高点和最低点：,34,（2）计算y=a+bx中的a、b值：b=（10500-8800）/（50-40）=
13、170元 将b代入高点：10500=a+170*50 a=2000 或将b代入低点：8800=a+170*40 a=2000（3）将a、b值代入y=a+bx中，则成本性态模型为：y=2000+170 x 这个模型说明单位变动成本为170元，固定成本总额为2000元,35,（五）散布图法,在以横轴代表产量，纵轴代表成本的坐标图中，分别标明一定时间内产量以及与之相应的混合成本的坐标点；然后，经目测，于坐标点中确定可近似地反映产量与混合成本之间相互依存关系的趋势直线，借以区分混合成本总额中固定成本和变动成本含量的一种方法。基本步骤是：（1）根据产量和混合成本的历史观测数据，确定相应的坐标点；（2）用
14、目测法确定趋势直线，尽量使直线上、下各方的坐标点数目相近，分布均匀；(3)确定固定成本含量；(4)确定变动成本含量。,36,图2-3 散布图法,37,（六）回归直线法（重点）,这是一种较为精确的方法。基本原理是：各期的总成本或混合成本都可以用成本性态模型y=a+bx表示。（即混合成本固定成本+变动成本）公式推导：从y=a+bx推出y=n.a+bx再推出xy=ax+bx2。理解这一过程，能写出这两个公式，就能求出a与b值，从而得出y=a+bx这一成本公式。回归法直线法的使用的条件：x与y要保持线性关系。,38,分解混合成本的方法回归分析法,回归分析法是将产量和混合成本分别作为自变量和因变量，通过
15、建立起描述产量和混合成本相互关系的回归方程式，借以确定混合成本中固定成本和变动成本含量的一种数理统计方法。这种混合成本分解方法较为精确，一般可适于成本增减变动趋势较大的企业。基本步骤是：确定混合成本同产量之间的相互关系，并用回归方程予以表达，该方程所示回归直线同观测数据(散布点)距离(误差)的平方和为最小值；,39,计算步骤,1、确定X与Y的相关系数r2、设数字模型：y=a+bx 其中：y表示半变动成本，a表示半变动成本中的固定部分，b表示半变动成本中的单位变动成本。,40,造出下列方程组：,41,先以合计数形式表示 yabx 的每一项，即：ynabx（1）可以推导出：a（ybx）/n（2）以
16、x乘以（1）式各项，即得：xyaxbx2(3)将（2）式代入（3）式，得：xy（ybx）x/n bx2 推导出b(nxyxxy)/(nx2（x）2(4)再把（4）式代入（2）式，得出：a（x2yxxy）/(nx2(x)2),42,例题某厂有6个月的混合成本与业务量的对应资料如下表所示：,43,首先将表中资料进行整理，如下表：,44,将各有关数据代入回归系统a、b计算公式中，得：b（nxyxy）/(nx2（x）2)4.875（元/小时）a ybx 156.25（元）维修费混合成本的模型为：y156.254.875x用回归分析法分解混合成本，计算结果比较准确。,45,第五节 变动成本法,本节重点理
17、解变动成本法与完全成本法的区别，两者在计算营业利润上的差异及其变动规律；利用变动成本法确定营业利润；营业利润差额简算法的应用 本节主要讲四个大问题一变动成本法的意义和特点二 两种成本计算方法在编制收益表方面的差别三 两种成本计算方法的比较四 变动成本法的运用,46,河南商业高等专科学校会计系,第七讲,主讲教师：穆大常,管理会计,47,第一节 变动成本法的意义和特点,一、传统的成本计算方法完全成本法是将一定期间内为生产一定数量的产品而耗用的所有直接材料、直接人工和全部制造费用（包括固定制造费用和变动制造费用），都计入到产品生产成本中去的一种方法。主要特点：,48,二、变动成本法的意义和概念,变动
18、成本法又称直接成本法，即将生产一定数量的产品所耗用的直接材料、直接人工和变动制造费用计入产品生产成本中的一种方法。,49,变动成本计算理由,采用变动成本法，产品成本只包括产品生产过程中直接消耗的直接材料，直接人工和变动性制造费用，而不把固定性制造费用包括进去。其理由是：固定性制造费用主要是为企业提供一定的生产经营条件而发生的，这些生产经营条件一经形成，不管其利用程度如何，有关费用照样发生，并不随产量的增减而增减，因而不应把它计入产品成本，而应作为期间成本处理。也就是，这部分费用是按期发生的，是一种和企业生产经营活动持续的长短成比例的成本，随着时间的推移而消逝，其效益不应递延到下一会计期间，而应
19、在其发生的当期，全额作为该期间销售收入的一个扣除项目，期末资产负债表上在产品、产成品存货的计价，应把这一部分费用排除在外。,50,依据,管理会计中之所以用变动成本法，是因为：1、它能提供每种产品的盈利能力资料2、可为正确制定经营决策以及进行成本的计划和控制提供有价值的资料3、便于和标准成本、弹性预算和责任会计等结合，在计划和日常控制个环节发挥作用,51,三、变动成本法的特点,1、以成本性态分析为基础2、在变动成本法下，企业利润由贡献式收益表来确定3、变动成本法主要用于企业内部经营管理,52,例如：假设某企业只生产一种产品，期初没有存货，本期完工240000件，有关成本资料如下表：,53,根据完
20、全成本法和变动成本法计算的单位产品成本如下表：,54,变动成本法计算的产品成本,55,两种成本计算方法的差异,从以上两个表可以清楚的看到，两种成本计算方法的差异在于是否吸收固定性制造费用。完全成本法下单位产品吸收了3元的固定制造费用，损益表的产品销售成本项目和资产负债表中的产成品项目均按每件11元计价，而变动成本法下的单位产品成本均按8元计价，期间发生的固定性制造费用720000元全部作为销售收入的扣减项目，直接进入当期损益表，不再结转下期。因此，完全成本法下的产品存货肯定比变动成本法下的存货成本高。,56,通过以上两表的对比分析，我们可以看到，两种成本计算方法在编制损益表方面有如下区别：,1
21、、成本分类与排列方式不同。按完全成本法编制的损益表称为“职能式”损益表，成本按职能分类，排列方式为：销售收入销售成本销售毛利，销售毛利销售及管理费用税前利润。按变动成本法编制的损益表称“贡献式”损益表，成本按性态分类，排列方式为：销售收入变动性成本贡献毛益，贡献毛益固定成本税前利润。,57,变动成本法与制造成本法的比较成本流转和产品成本构成不同,58,变动成本法与制造成本法的比较成本流转和产品成本构成不同,59,2、对固定性制造费用处理方式不同。,按完全成本法编制的职能式损益表，固定性制造费用全部被吸收到产品生产成本中去，而按变动成本法编制的贡献式损益表中，固定性制造费用作为期间成本，从销售收
22、入中全部扣减。3、计算出的税前利润不同。本例中，按完全成本法编制的职能式损益表计算的税前利润为800000元，而按变动成本法编制的贡献式损益表计算的税前利润为680000元，两者相差120000元。,60,形成差异的原因,在于对固定性制造费用的处理不同。按照变动成本法，本期发生的固定性制造费用720000元不计入产品生产成本，而是作为期间成本全部从当期的销售收入中扣减，按照完全成本法，本期发生固定性制造费用720000元均计入产品生产成本，由240000件产品分摊，每件产品分摊3元，期末有40000件产品未销售，因而这40000件产品吸收了固定性制造费用120000（40000X3）元，随着期
23、末存货转至下一会计期间，这样，本期就少扣除120000元，从而使税前利润多了120000元。,61,河南商业高等专科学校会计系,第八讲,主讲教师：穆大常,管理会计,62,三、变动成本法与完全成本法的比较,1、产品成本包含的内容不同 例12、对存货的估价不同 例23、分期损益不同 例34、收益表的格式不同,63,例4、假设企业只生产一种产品，有关资料如下：,年产量5000件，单位直接材料5元，单位直接人工3元，变动性制造费用2元，年固定性制造费用20000元。两种成本计算法下单位产品成本构成如下项目 完全成本计算法 变动成本计算法直接材料 5元 5元直接人工 3元 3元变动性制造费用 2元 2元
24、固定性制造费用 4元（20000/5000）/单位成本 14元 10元,64,例5、假设企业只生产一件产品，有关资料如下,全年生产5000件，销售4000件，期初无产成品存货；生产成本：每件变动成本4元，固定性制造费用10000元，固定性销售与管理费用2000元，每单位产品售价10元。两种成本计算法下的税前利润如下 项目 完全成本法 变动成本法 销售收入 40000 40000生产成本 30000（50006)20000(50004)期初存货 0 0期末存货 6000 4000变动性销售管理费用 4000 4000贡献毛益/20000固定性销售管理费用 2000 2000固定性制造费用（已含在
25、生产成本中）10000税前利润 10000 8000,65,第二节 两种成本计算方法在编制收益表方面的差别,一、两种成本计算法下的损益表,66,67,其中：,实际产量=预算产量：不存在产量差异实际产量预算产量：多分配的费用（加上）,68,营业利润可能不同,利润差额吸收成本法的利润变动成本法的利润,69,在没有起初存货的情况下，两种成本计算方法在编制收益表方面的差别,1、收益表的格式不同2、对固定成本的处理的不同3、确定的损益不同例1,70,二、销售量逐年变动生产量维持不变的情况下，两种成本计算方法在编制收益表方面的差别,例2,71,产销平衡的情况下,按完全成本法确定的净收益=按变动成本法所确定
26、的净收益（原因是：产销平衡的情况下，按完全成本法计算的产品销售成本中包括了本期所有的固定成本，将它全部转入本期损益，这样，正好与变动成本法直接将固定成本作为期间费用全额直接从本期收入中扣减的做法是一样的。）,72,本期生产量是大于销售量,按完全成本法确定的净收益按变动成本法所确定的净收益（原因是：按完全成本法下，生产量大于销售量下，还有部分存货作为资产留在企业内部，在存货的价值中，还包括了一部分的固定性的制造费用。换句话说，也就是本期销售成本和期间费用之和比变动成本法少转了部分固定性的制造费用。所以按完全成本法确定的净收益按变动成本法所确定的净收益）,73,本期生产量小于销售量,按完全成本法确
27、定的净收益按变动成本法所确定的净收益（原因是：按变动成本法计算的情况下，将本期的固定性费用直接作为本期的期间费用计入本期的损益。在本期生产量小于销售量的情况下，意味着本期销售不仅将本期生产的产品对外销售了，而且将上期生产的存货也对销售了。这样，按完全成本法计算本期销售成本时，上期生产的存货比按变动成本法计算存货的成本还多了一部分固定性制造费用，因此，在计算本期损益时，也比变动成本法多转了这一部分费用，所以，按完全成本法确定的净收益按变动成本法所确定的净收益）,74,二、生产量逐年变动销售量维持不变的情况下，两种成本计算方法在编制收益表方面的差别,例3,75,河南商业高等专科学校会计系,第九讲,
28、主讲教师：穆大常,管理会计,76,四、两种成本计算方法在计算税前净利方面的差别,由于两种成本法的成本流转、成本构成及对固定费用处理方法的不同，必然导致两种成本计算方法计算的盈亏结果不同。,77,广义营业利润差额简算法的计算公式,某期广义营业利润的差额=完全成本法下期末存货吸收的固定性制造费用-完全成本法下期初存货释放的固定性制造费用=完全成本法下单位期末存货的固定性制造费用期末存货量-完全成本下单位期初存货的固定性制造费用期初存货量=完全成本法下单位期末存货的固定性制造费用期末存货量-完全成本下期初存货成本中的固定性制造费用,78,单位期末存货的固定性制造费用,=本期固定性制造费用/本期产量
29、完全成本法下期末存货吸收的固定性制造费用=本期固定性制造费用+单位期初存货的固定性制造费用（期末存货量-期初存货量）,79,营业利润差额简算法的应用,完全成本法下的营业利润=变动成本法下的营业利润+按简算法计算的营业利润差额 完全成本法下的期末存货成本=变动成本法下的期末存货成本+期末存货应吸收的固定性制造费用,80,第三节 两种成本计算方法的比较,一、完全成本法的优缺点对完全成本法的评价 优点：可以鼓励企业提高产品生产的积极性。（理解：因为产量越多，单位产品分摊的固定成本越少，从而单位产品成本随之降低。a/x，a为固定成本，x为产量，当产量增加时，单位产品所承担的固定成本将会减少。）,81,
30、缺点：,按照这种方法为基础所计算的分期难于为管理部门所理解。使得利润的多少和销售量的增减不能保持相应的比例。（理解：在完全成本法下，产品的单位成本与产品产量存在负相关关系，因为如果各期同样的产品产量不一样，必然导致同样的产品单位成本不一样，这样，即便是各期产品的销售量是一样，价格也一样，但利润却不一样，所以，让领导难以理解。）,82,二、对变动成本法的评价：,优点：（一）所提供的成本资料能较好地符合企业生产经营的实际情况，易为管理部门所理解和掌握。（主要原因，是不受固定成本的影响）（二）能提供每种产品盈利能力的资料，有利于管理人员作出决策分析。（理解：决策时要考虑与决策相关的相关成本，而固定成
31、本，如机器设备的折旧，一般情况下，已是事先存在，属于沉没成本，是非相关成本，在决策时可以不予考虑，这样，变动成本法正好能满足要求。）,83,（三）便于分清各部门的经济责任，有利于进行成本控制与业绩评价。理解：一般情况下，变动成本是生产车间和供应部门的可控成本，而固定成本一般是管理部门的可控成本，因此，按变动成本法计算产品成本，有利于分清责任。（四）简化了产品成本的计算。理解：在完全成本的情况下，需要进行固定成本的分配，如固定性制造费用的分配，在变动成本法下，这一切可以简略，直接计入当期损益即可。,84,缺点：,（一）变动成本计算不符合传统的成本概念。（因为它不包括了固定成本。）（二）所确定的成
32、本数据不符合通用会计报表的编制的要求。（因为我们所采用的完全成本法计算产品成本。）（三）所提供的成本资料较难适应长期决策的需要。只能为短期决策提供选择最优方案的有关资料。（因为从长期来看，固定成本不可能不发生变动。因此，长远来看，必须来考虑固定成本，而变动成本却一直不予以考虑，所以，这成为它的不足之处。）,85,三、两种方法的结合应用的问题,（一）在产品的日常核算建立在变动成本计算的基础上，对在产品，产成品帐户均按变动成本反映。（遵守变动成本法规则）（二）同时，增设“存货中的固定性制造费用”帐户，将所发生的固定性制造费用计入此帐户进行归集（向完全成本法靠齐）。（三）到期末，将“存货中的固定性制造费用”帐户的本期发生额在本期产成品和期末在产品之间进行分配，从而按完全成本法确定本期收益，编制利润表，将该帐户的余额加到资产负债表存货栏内，从而能编制资产负债表.,86,第四节 变动成本法的运用,一、意义二、举例教材P109-111,87,作业题,习题1、2、3、4、6、8、9、10,
