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1、1,纳税人学校企业所得税汇算清缴培训,2,企业所得税热点问题解析,3,专题一：企业所得税部分,又到汇算清缴时。每年1月1日到5月31日，是税法规定的企业所得税汇算清缴期。因其涉及面广、政策性强、实务操作复杂而备受征纳双方关注。汇算清缴工作中，企业要对上年度发生的企业所得税业务进行“回头看”，“把脉问诊”会计处理与税法规定差异部分，并进行纳税调整，如实准确填报企业所得税申报表及其附件，并对其真实性担负法律责任。税务机关则要加大税法宣传力度，做好汇算清缴辅导工作，帮助纳税人了解新的税收政策规定，做到准确如实申报。,4,专题一：企业所得税部分,我们将从企业所得税申报表中的收入类和扣除类两个大的方面，
2、讲解经常涉及的热点问题，希望能为大家的汇算清缴工作提供一些帮助。,5,专题一：企业所得税部分,收入类一、满足收入的条件与收入确认的时间（一）与会计准则相比，税法不考虑企业的经营风险，强制性。国税函2008875号文件第一条（一）项 1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；3.收入的金额能够可靠地计量；4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。,6,会计准则第四条规定：销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；2
3、、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；3、收入的金额能够可靠地计量；4、相关的经济利益很可能流入企业；5、相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。,7,在销售商品收入的确认方面，会计准则有5个条件，而税法只有4个条件，税法不考虑相关的经济利益很可能流入企业，税法不考虑企业的经营风险，收入的确认具有强制性。例如，A企业于2012年12月10日向某公司发出商品一批，已向某公司开出增值税专用发票，价款100万元，增值税17万元，商品成本80万元。并于12月12日办妥托收手续。12月31日得知某公司由于法律诉讼问题，银行账户已被法院冻结，企业无法收到该项货
4、款。（1）会计做账：2012年企业因无法收到货款，不确认收入。借：发出商品 800 000 贷：库存商品 800 000借：应收账款应收增值税 170 000 贷：应交税费应交增值税（销项税额）170 000,8,（2）2012年所得税处理会计上未确认收入，但按税法规定应确认收入100万元，同时应确认成本80万元，故应调增2012年应纳税所得额20万元；（3）最后企业最后收不到钱怎么办？以坏账损失名义扣除，属于时间性的差异。符合财税200957号文件第四条的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除；,9,国家税务总局公告2011年第25号 第二
5、十三条企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。(不需要审批)思考：如果以后收不到钱了，向税务部门报坏账损失的金额是多少？,10,企业会计上应确认的损失应该是97万元，即17万元增值税和80万元产品成本。财税200957号第十条：“十、企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。”但向税务部门报财产损失应该是117万元，因为20万元已经作为销售利润征了所得税。在以前年度已征完税，现在应该允许作损失扣除，就是作调减处理，不需要另作分录，但如果作了递延所得税应转回。
6、,11,(二)没有发货，提前开具增值税发票是否确认收入?问：客户给我们公司250万预付款，让我们开具增值税发票，但是我们没有发货。我们已经就此笔业务确认了销项税，但是按照会计准则这不符合收入确认条件；故此我们没有确认收入。但是当地税务机关非要我们确认收入，请问当地税务机关的说法是否正确？这种说法是否有税法依据？来源总局网站增值税：根据增值税暂行条例第十九规定（一）项企业所得税：国税函2008875号第一条（二）项第2小点,12,根据上述规定，销售商品如果提前开具发票，开具发票的当天即为确认增值税纳税义务发生时间，按规定缴纳增值税。但企业所得税上要求销售商品时需同时满足国税函2008875号文第
7、一条（一）规定的条件，采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。因此，该公司采取预收款方式销售商品，先开具发票，虽然商品未发出，但按规定要缴纳增值税；企业所得税处理上不需要确认收入。,13,(三)房地产企业确认收入时会计和税法的差异会计确认收入的条件：1.商品房实物移交手续 2.取得了买方付款证明；税法：特殊规定：1、08年前：国税发200631号文件第二条（二）项规定，开发产品完工后，开发企业应根据收入的性质和销售方式，按照收入确认的原则，合理地将预售收入确认为实际销售收入 2、08年后：国税发2009年31号文第六条 企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收
8、入的实现。（注意：不是确认全部收入，还要看收入的方式）如银行按揭方式分两次确认，充分考虑经济利益流入；,14,（一）新旧政策的不同点：1、国税发200631号文件规定，符合完工产品条件，才能确认收入2、国税发200931号文件，将会计上的“预收账款”提前确认为收入。也就是说，从企业所得税的角度，不再存在“预收帐款”的概念，只要签订了销售合同、预售合同并收取款项，不管产品是否完工，全部确认为收入。注意：按照新政策规定，房地产企业“所得税收入”是不同于“会计收入”的。预收账款属于税法的收入。（二）思考：这一规定带来的直接后果是什么？1、新31，税法不存在预收帐款的问题。税法都叫销售收入。会计有收入
9、必然要有成本配比，税法只有收入，没有成本配比怎么办?,15,收入在完工前取得时，按预计毛利率征税；收入在完工后取得时，按实际的毛利率征税。这是理念的重大变化，这一条可以说是整个新31号文的基础。（见09年31号文第九条）2、预售房收入能否作为业务招待费和广告费的计提基数？房地产企业预售房按照预计毛利率计算的预计毛利额并入当年的应纳税所得额，期间费用以及与此有关的税金和附加允许在税前扣除。预售房收入可作为计算业务招待费和广告费支出的基数，但在会计处理时，将预售房收入转为销售收入的年度，不可以重复计算业务招待费和广告费支出的基数。（不同于06年31号文第五条（二）项10点）,16,（四）商业折扣及
10、现金折扣如何进行税务处理 国税函2008875号第一条（五）项 1、商业折扣-企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。思考：这段话你发现了什么重大变化？事后折扣，不可能在同一张发票上。,17,原来的规定:国税函1997472号“不在一张发票注明的，不得在税前列支。”提醒：别和营业税规定混淆了新营业税条例实施细则第十五条“将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从营业额中扣除。”,18,2、现金折扣-国税函2008875号第一条（五）项 第二款现金折扣发生在销售之后，属于融资性质的理财行为。在
11、计算增值税时，折扣也不能从销售额中扣除。因此在确认收入方面，所得税与增值税相一致。但计算所得税时，应纳税所得额随扣除财务费用而减少，缩小了所得税税基。提示：抵扣依据的问题：现金折扣是没有专用发票的，并且也不能开出收据（因为没有收到钱），所以只能根据当时签署的合同、具体收款的时间、以及企业内部自制的审批单据作为依据了。(真实性),19,二、何时确认租金收入？国税函201079号第一条（一）解析1、本条对实施条例的理解，实际上是对19条的实质性改变。由收付实现制变为可选择权责发生制例如：2009年A企业租赁房屋给B企业，租赁期3年，每年租金100万元，2009年一次收取了3年的租金300万。会计处
12、理：2009年确认100万租金收入。企业所得税处理：可以有两种选择：（1）本文下发后，根据权责发生制原则，企业可以在2009年纳税申报时，确认100万租金收入，这样税法同会计就没有差异了。,20,（2）仍根据十九条的规定，选择收付实现制，确认300万租金收入，这时税法同会计就存在差异了，企业应在2009年纳税申报时调减应纳税所得额200万元。2010、2011两个年度应该调增100万元。那么，企业的租金到底是选择收付实现制还是权责发生制呢?注意：租金只有企业所得税的处理可以选择收付实现制还是权责发生制，营业税和房产税则没有选择权，都是收付实现制。2、跨期后收取租金的规定未发生变化，因此在租金问
13、题上仍有可能出现税收同会计的差异。例如：2009年签订租赁合同，租赁期3年，2011年一次性收取租金300万元。,21,会计处理：2009、2010、2011年每年确认收入100万元，而税法在2011年一次性确认收入，2009年、2010年每年纳税调减100万元，而2011年，做纳税调增200万元。税法之所以这样规定，是出于纳税必要资金的原则。因为2009、2010年没有实际收到租金，如果规定按照权责发生制纳税，企业缺乏纳税必要资金，因此纳税义务确定在根据合同规定收到租金的2011年。因此，目前租金收入的纳税义务发生时间，体现了“权责发生制”+“纳税必要资金的原则”。,22,（二）关于开票问题
14、。营业税同企业所得税的冲突与协调。1、例1中提前收取租金的由于营业税2009年就要确认收入，所以发票已开具。而企业所得税，虽然开具了发票，仍然不需要确认收入。2、对于承租方，虽然第一年取得了全额发票，但是不能一次性扣除费用，而是按照企业所得税法实施条例第47条的规定，分期摊销。3、如果是第三年收取租金，虽然第一年没有收到发票，仍然可以税前扣除。这也是权责发生制的体现。,23,思考：所得税法实施条例对利息、租金、特许权使用费，出于纳税必要资金原则的考量，都规定按照合同规定的收取款项时间，确定纳税义务时间。而79号文件对提前收取的租金的政策做了改变，那么利息、特许权使用费是否如此呢？依然坚持按照合
15、同规定的时间确定。,24,三、何时确认债务重组收入 国税函201079号第二条“企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。”解析：债务重组业务往往有一个过程，到底是按照债务重组股东大会批准的时间，还是按照合同生效时间，过去并不明确。本文件明确了债务重组的纳税义务发生时间。为什么出台这个规定？对纳税义务发生时间的规定，具有现实意义。1、2003年3月1日之前发生的债务重组所得计入资本公积，不纳税。（国税函20091号文件。）2、2003年3月1日至2007年12月31日根据总局债务重组企业所得税管理办法（总局六号令）债务重组所得要求缴税。,25,3、2008年1月1日以后，5
16、9号文第六条第（一）款第二项规定：企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，即债转股债务重组所得不用缴税。其他的不符合特殊性税务处理的债务重组所得均要求缴税2003年3月1日以前，2003年3月1日至2007年12月31日，2008年1月1日以后，三个阶段有三种税收待遇，所以确定纳税义务发生时间就显得非常重要。,26,四、如何确认股权转让所得及计算问题国税函201079号第三条 解读：1、明确了转让股权的纳税义务发生时间。是转让股权生效，且完成股权变更手续时。2、关于股权转让所得不得扣除留存收益，本文件属于明确该问题。例如：某企业股权投资成本为500万
17、元，在被投资企业有300万元的留存收益份额，该企业将股权转让，转让价格为1000万元。股权转让所得为多少？按照本文件，股权转让所得应该为1000万-500万=500（万元），虽然留存收益300万元在企业属于税后收益，但是不能在所得额中扣减。,27,3、政策沿革。（1）内资企业的国税发2000118号文件第二条（一）项规定，股权转让所得不允许扣除留存收益。（2）为了避免重复征税，国税函2004390号文件第二条规定，持股95%以上、全资子公司、公司清算三种情况下股权转让所得可以扣除留存收益。（3）企业所得税法实施条例第11条第2款规定，企业清算时，股东分得的剩余资产，可以扣减留存收益。（4）20
18、08年以后，国税函201079号文件一般股权交易中，留存收益不允许扣减。,28,五、如何理解企业政策性搬迁所得税变化主要文件：总局公告2012年第40号、总局公告2013年第11号、国税函2009118号（已作废）；解读40号公告：主要有以下要注意的几条第十四条 第十六条 第十七条 第十九条,29,此前的国税函2009118号文件的基本规定是：政策性搬迁收入准予搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，再计入企业应纳税所得额，且新购置的固定资产依然可以计提折旧在税前扣除。重置固定资产，一方面可以抵扣搬迁处置收入，另一方面还可以继续计提折旧，这种政策带有“免税
19、收入”优惠的因素，优惠力度很大，但是也引起了很多所谓的“税收筹划”，侵蚀了税基。,30,40号公告，重新设置了政策性搬迁政策，其最大变化是取消了重置固定资产可以在搬迁收入中扣除的规定。（第十四条）例如,按照118号文件规定，A企业2012年度被拆除厂房账面剩余价值900万元，取得搬迁补偿收入1000万元，五年内重置950万元的固定资产，则就1000950=50万元的余额纳税，950万元元购进的固定资产，成本或折旧允许在税前扣除。这样，企业重置的资产就存在税前重复扣除的问题。由此，40号公告明确，企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除，但可按其计税成本计算折旧或摊销在税前扣除。A企业搬迁补
20、偿收入1000万元必须全额纳税。这1000万元什么时候纳税呢？（第十六、十七、十九条）,31,40号公告主要从三个方面设置优惠政策：一是，解决搬迁期间收入与损失年度不均衡，采用最多5年时间统算方法纳税。二是，搬迁期以前亏损、搬迁期间亏损及搬迁完成时亏损的处理问题。（第十八条、第二十一条）三是，采取土地置换方式的，可以按照原土地加上相关税费确认新土地的入账价值。（第十三条）,32,例如：土地历史成本为1亿元，储备中心收储购买价格为5亿元，采取了在郊区置换一块价值5亿元土地的方式进行土地置换。此时如按一般税法原理，企业在土地被收储时，应按公允价值确认4亿元所得，同时按照5亿元确认置换土地的入账价值
21、，未来进行摊销。40号公告采取了不确认4亿元所得，同时置换土地按照原土地历史成本1亿元作为入账价值的做法，企业得到了税款递延的利益。,33,六、企业收到的财政返还如何确定为不征税收入 什么是不征收收入？1、企业所得税法第七条、企业所得税法实施条例第二十六条2、财税2008151号 财税200987号 财税201170号 总局公告201215号第七条）3、财税200987号文件已经到期,延期到了财税201170号，适用时间段为2011年1月1日以后。两文件是对财税2008151号文件的补充，是政策的松绑。两个文件合起来对不征税收入做了界定。,34,解析：界定部门降低了门槛。依据财税2008151
22、号文件要求，必须是由国务院财政、税务主管部门规定并经国务院批准的财政性资金，而财税（2009）87号文件及财税201170号对专项财政性资金的界定部门降低了门槛，由国务院财政、税务主管部门改为县级以上各级人民政府财政部门及其他部门，也就是说县级以上的科技、农业部门等拨付财政性专项用途资金的部门，只要有明确规定资金专项用途和管理办法，企业就可以据以列入不征税收入。,35,例如：某公司来合肥投资建设一五星级酒店，当地政府给予的优惠条件是全部土地款3000万元的20%返还给该公司。2012年该公司收到土地返还款600万元，合肥市政府文件指明该公司用于自己开发土地的基础设施和设备的建设，该资金有专项用
23、途等。思考：税务检查时会注意什么？（实施条例第二十八条第二款）。借：无形资产3000 贷：银行存款3000每月借：管理费用5(3000/50/12)贷：无形资产5应该（3000-600）/50/12=4每月调增5-4=1万免税收入对应的成本呢？（国税函201079号第六条,36,七、持有国债期间未兑付应计利息收入是否可以免税（总局公告201136号）目前我国的国债分为记账式、不记名式、凭证式三类，允许流通的为记账式和不记名式 两种；记账式国债和不记名式国债在到期日之前转让国债取得的收入中，包含了国债转让所得和未到期兑付应计利息两个部分，36号公告规定的核心含义在于国债持有期间未兑付的利息收入允
24、许作为免税收入。,37,例如：2011年1月1日，A公司以1000万元在沪市购买了10万手XX记账式国债（每手面值为100元，共计面值1000万元），期限两年，按年付息，票面利率为5%。2011年7月1日，该公司将购买的国债转让给B，取得转让价款1100万元。1、A公司购买国债成本的确定。不考虑相关税费情况下，国债投资成本为1000万元。2、A公司持有期间国债利息收入的认定。国债利息收入=1000万5%1/2=25万元，该项利息收入免税。3、A公司国债转让所得的确定。国债投资转让所得=1100-25-1000=75万元。,38,检查时应注意：1、发现部分企业将购买美国国债实现的国债利息作为免税
25、国债利息收入自行免税。错误！企业所得税法实施条例第82条规定2、关于36号公告的执行时间，第36号公告的执行日期为2011年1月1日，因此对于企业在2008年度、2009年度、2010年度发生的国债投资业务，不能按36号公告的规定执行，而应按各局明确的口径执行。3、其他债券转让利息收入仍应按合同规定应付利息之日确认利息收入确认时点。,39,八、融资性售后回租的涉税处理1、什么是融资性售后回租？总局公告2010年第13号具体流程：设备制造企业先将设备销售给采购设备方（即融资性售后回租设备的承租方），然后，承租方再与融资租赁公司签订融资性售后回租，并将款项打给设备制造方，设备制造方开具增值税发票给
26、承租方2、融资性售后回租方式中承租方出售资产是否涉及增值税和营业税？根据现行增值税和营业税有关规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。,40,3、融资性售后回租承租人将出售资产是否要确认应税收入，是否要缴所得税？根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入。4、对融资性租赁资产是以承租方支付的租金还是以计提折旧在所得税前抵扣？对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。,41,例：201
27、0年1月1日，甲公司将一条程控生产线按260万的价格销售给乙融资租赁公司。该生产线2010年1月1日的账面原值为240万，全新设备未计提折旧。同时，签订了一份租赁合合将该设备融资性租回，条款符合融资性租赁要求。租赁期限为3年，每年末需支付租金100万。（1）2009年1月1日出售固定资产，结转出售固定资产的成本借：固定资产清理 240万 贷：固定资产 240万（2）2009年1月1日，向乙公司出售程控生产线借：银行存款 260万 贷：固定资产清理 240万 递延收益 20万借：递延收益 贷：制造费用折旧费（出售差价在以后冲折旧费）,42,九、企业取得的返还代扣代缴个人所得税手续费，是否应纳入企
28、业收入？根据（财税2008151号）和财税200987号的规定，企业取得的返还代扣代缴个人所得税手续费未作为不征税收入，应计入企业收入总额计征企业所得税。,43,扣除类总的原则：企业所得税法第八条 理解：一般而言(不包括特殊情况），一项费用得以税前扣除，必须同时符合三个条件：1、符合权责发生制原则：属于当期费用2、是实际发生的支出：已现金支付或已形成企业的到期债务3、取得合法凭证：征税范围内的应取得发票，但发票开具方若因纳税义务发生时间未到而暂不能开具发票，可暂允许凭合同扣除，但最终必须取得发票，否则要调整。,44,十、工资薪金及福利费几个问题的思考（一）如何定义工资薪金与职工福利费（国税函2
29、009年第3号）1、“合理”的工资薪金支出 文件第一条进行了定义，2、职工福利费的列支内容 文件第三条进行了列举,45,例如：某国有企业2012年当年度实际发生的工资薪金总额为500万元，上级部门核定的工资总额为510万元，实际发生的福利费65万元。检查中发现在工资薪金中列支职工防暑降温费50万元。有无问题？如何调整？问题很大：实际发生的工资薪金总额为500-50=450，三项经费计提基数减少，实际发生的福利费增加，65+50=115，应调增应纳税所得额为115-450*0.14=52万元,46,职工福利费与原来的内资企业所得税主要变化在于税务管理重点从“计算扣除”转为了“发生”，2008年以
30、前税务机关不监控支出用途，费用发生不发生都可以计算扣除，年底可能有未用完的余额。而新所得税法则要求加强用途管理，强调在指定范围内“发生”，否则不得扣除。（二）为职工支付的旅游费能否作为职工福利费列支？总局网站：2012年09月24日 问：我公司组织企业职工外出旅游，支付的旅游费能否作为职工福利费列支？,47,答：根据国税函20093号文件第三条关于职工福利费扣除问题规定，上述公司发生的旅游费支出，不能作为职工福利费列支。（三）企业支付给季节工、临时工等相关费用如何扣除？是否计入工资薪金总额？（总局公告2012年第15号第一条）以前，企业发生的工资薪金类支出与劳务费用如何区分，有两种观点，一种认
31、为只有与企业签订了劳动合同，其发生的支出才能作为工资薪,48,金支出，否则需要劳务发票在企业所得税前扣除，且不能作为福利费、职工教育经费、工会经费的基数；第二种观点认为，只要实质上属于“任职受雇”，其发生的费用就可以作为工资薪金支出，是否签订劳动合同只能作为判断劳务费还是工资薪金的因素之一，而不能完全绝对化。15号公告显然采取了第二种观点，对常见的以上五种情形，按照实质重于形式的原则允许其作为工资薪金类支出在企业所得税前扣除。,49,（四）企业代替职工负担的个人所得税税款能否税前扣除？1、2008年以前政策：国税函2005715号文件第三条规定：不得在所得税前扣除。2、2008年以后，总局公告
32、2011年第28号第四条“雇主为雇员负担的个人所得税款，应属于个人工资薪金的一部分。凡单独作为企业管理费列支的，在计算企业所得税时不得税前扣除。”,50,（五）车改后企业发放的用车补贴能否计入工资薪金总额？1、2008年以前的政策：（国税函2007305号）计入企事业单位的工资总额。2、2008年以后的政策（1）国税函2009年第3号文第三条（二）项（2）（财企2009242号）第二条怎么办？一个是计入福利费，一个是计入工资总额。总局答复：计入企业福利费,51,十二、业务招待费检查值得重视（一）合理界定业务招待费的范围。实践中，业务招待费的支付范围通常界定为餐饮、香烟、水果、食品、正常的娱乐活
33、动等产生的费用支出。具体范围包括：因生产经营需要而宴请或工作餐的开支、赠送纪念品的开支、发生的景点参观费及其他费用的开支和发生的业务关系人员的差旅费开支。一般来讲，外购礼品用于赠送的，应作为业务招待费（当然如果外购礼品上面有企业的标示等宣传资料可以看做是业务宣传费）。,52,（二）准确计算业务招待费的计算基数。业务招待费计算基数包括：一是纳税人根据国家统一会计制度确认的主营业务收入、其他业务收入，以及根据税收规定确认的视同销售收入作为计算业务招待费扣除限额的计算基数，营业外收入不包括在内。（看企业所得税申报表）二是股权投资企业分得的股息、红利以及股权转让收入。（国税函201079号）第八条规定
34、三是查补收入可以作为计提业务招待费的基数。总局公告2010年第20号第一条查补收入可以弥补以前年度亏损。总局2011年公告第29号进一步对查增应纳税所得额的填报予以明确。,53,根据公告规定，查补的收入属于“主营业务收入、其他业务收入，视同销售收入”中的一种，在补充申报的时候必然会填到“销售（营业）收入合计”里，自然地作为计提业务招待费的基数。既然税收上已经确认收入了，那么就应该可以作为扣除基数进行税收处理。（三）准确计算业务招待费扣除限额。一、开办（筹建）期间业务招待费的处理。总局公告2012年第15号国税函200998号）第九条规定新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始
35、经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。”,54,二是生产经营期间业务招待费扣除限额的确定。税法规定，企业发生的与生产、经营有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。业务招待费扣除限额=当年销售（营业）收入5。（做好纳税调整。孰小原则，60%和5取其小。）（四）应注意的事项。一是业务招待费要与会议费相区分。纳税人发生的与其经营活动有关的会议费，税务机关要求提供证明资料的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则不得在税前扣除。国税发200084号文）第五十二条规定对我们税收管理仍有现实意义，“会议
36、费证明材料应包括：会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用标准、支付凭证等。”,55,二是业务招待费要与业务宣传费区别。外购礼品用于赠送的应作为业务招待费，但如果礼品和赠品是纳税人自行生产或经过委托加工，对企业的形象、产品有标记及宣传作用的，也可作为业务宣传费。同时，要严格区分给客户的回扣、贿赂等非法支出，以及与企业生产经营活动无关的职工福利、职工奖励、企业销售产品而产生的佣金和支付给个人的劳务支出，这些费用均不能作为业务招待费支出。三是业务招待费要与误餐费区别。误餐费是企业职工因工作无法回企业食堂或者家中进餐而得到的补偿；而招待费是对外拓展业务时发生的吃、喝、用、玩费用，它的消费主体是企业
37、以外的个人，而不是本企业的员工。,56,十三、涉及借款费用的几个问题（一）向自然人借款的利息支出能否税前列支1、在国税函2009777号文件出台之前，各地执行标准不一。2、国税函2009777号文件明确符合条件的可以列支。3、本市规定：在本市主管地税机关开具发票的，可以列支。,57,（二）如何确定金融企业同期同类贷款利率？总局2011年34号公告第一条2008年以前政策：1、同期同类贷款利率包括基准利率加浮动利率。早在2003年，总局就曾经以国税函20031114号文件的形式批复四川省地税局，明确同期同类贷款利率包括基准利率加浮动利率。但是，人民银行在2004年发布的银发2004251号文件规
38、定，自2004年10月29日开始，商业银行贷款利率不再实行上浮限制，因此是否包含浮动利率变得不再确定。2、34号公告出台前各省对“同期同类贷款利率”的理解不一，急需统一。上海市、江苏省、河北国税、天津市、河北地税等地执行标准,58,3、34号公告的规定基本上将贷款利息放宽到全部“实际支付的利息”。“利率参考标准”包括了“信托公司、财务公司”等金融机构，只要企业支付的利息不离谱，基本上就可以按照“实际支付的利息”扣除了。当然34号公告的规定，也同时防止了“高利贷”在企业所得税前扣除的可能性，制定的比较科学有效。思考:向非金融企业借款的利息支出税前扣除需要什么凭证?1、借款合同；2、首次支付利息的
39、凭证；3、本省任何一家金融企业提供金融企业的同期同类贷款利率情况说明；4、发票,(1)公司:代开发票(2)个人:代开发票,代扣个人所得税。25.5.%的税,59,（三）企业为投资借款发生的借款费用，计入长期股权投资成本，还是作为财务费用在企业所得税前扣除？2012年15号公告第二条对照总局15号公告及条例第三十七条，我们可以看到为投资发生的借款费用，未纳入资本化范围。因此为投资借款发生的借款费用应当计入财务费用扣除。企便函200933号第一条（五）项文件规定，为投资发生的利息应该资本化，但是该文件并不是正式的税收文件，只是内部便函，且与企业所得税法实施条例第37条有抵触，因此不应执行。,60,
40、（四）股东出资未到位的，对外借款利息如何列支？1、国税函2009312号 规定2、具体计算不得扣除的利息，计算公式为：企业每一计算期不得扣除的借款利息=该期间借款利息额该期间未缴足注册资本额该期间借款额。企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。我们来举个例子，更直观的说明这份文件：,61,例：股东A、B于2009年1月1日共同出资成立乙公司，注册资本100万元。股东A、B认缴出资分别为40万元和60万元。乙公司章程规定，A首次出资20万元，B首次出资30万元，余额均在2009年12月31日前缴足。2009年12月31日，A如期缴纳出资，B未能缴纳约定的
41、30万元资本金，直到2010年12月31日，B才补缴了30万元出资款。因生产经营的需要，乙公司于2010年3月1日向关联方M公司借款100万元，约定月利率10，期限一年，乙公司当年度无其他借款。2010年实际支付给M公司10个月的利息10万元（1001010）。同期同类金融企业贷款利率7。要求：计算乙公司税前不得扣除借款利息。,62,采用计算公式计算：乙公司自借款之日至当年末10个月内，账面实收资本与借款余额保持不变，即确认只有一个计算期。计算因股东B出资未到位因素影响，借款利息不得扣除部分=（每一计算期借款利息额该期间未缴足注册资本额该期间借款额）=（1001010）301001=3（万元）
42、。分析：这3万元，其实就是未到位资本金30万元10个月的利息（301010）；100万元借款中的其余70万元因利率超限制利息不得扣除部分也不能忽略。,63,因向非金融企业借款利率超限利息不得扣除部分=（对应计算期内全部借款额对应计算期内未交足资本额）实际支付利率（1金融企业同期同类贷款利率企业实际执行利率）=（10030）1010（1710）1=2.1（万元）。则乙公司2010年度不得扣除的利息总额=+=3+2.1=5.1（万元）。本例也可以用分析法简略解答。100万元借款中，对应资本金未出资到位的30万元产生的利息，不允许抵扣。其余70万元借款中只对同期同类金融企业贷款利率7计算出的利息部分
43、允许扣除，70710=4.9（万元），那么不允许扣除的利息=10-4.9=5.1（万元）。,64,十四、关于企业发放给员工的服饰费用能否税前列支？总局2011年34号公告第二条 34号公告则回避了“福利费”还是“劳保”之争，而是根据条例27条将工装定性为“合理的支出”允许扣除，消弭了争议。由企业统一制作，统一着装。思考：企业为职工发放工装是否缴纳个人所得税？,65,十五、关于房屋、建筑物固定资产改扩建如何进行税务处理？总局2011年34号公告第四条1、推倒重置。34号公告下发前，对于推倒重置固定资产有两种理解。例如，房屋价款1000万，提取了折旧600万元，剩余净值400万元。第一种理解：将剩
44、余价值400万元作为新建固定资产（或开发产品）成本；第二种理解，将400万元净值作为“营业外支出”一次性处理。而34号公告支持了第一种观点。2、提升功能，增加面积。如果企业对房屋建筑物提升功能，增加面积，文件要求原则上重新计算固定资产计提折旧年限，而如果尚可使用年限低于税法规定的最低年限的，可以按照尚可使用的年限计提折旧。,66,这样的规定其实并不明确。例如，某房屋账面原值1000万元，折旧年限20年，已经计提了12年折旧，计提折旧600万元。该公司对该房屋花费300万元，增加了部分面积。此时要求重新按照20年计提折旧，显然对企业不利，而如果企业以“尚可使用年限不超过20年”，而实际上不动产的
45、实际使用年限本来就是超过20年的，也不一定能被税务机关所接受。因此本条款未必对企业有利。3、关于装修。34号公告的“提升功能，增加面积”，我认为并不包括装修支出，而对装修支出到底是资本化，还是费用化，各省规定也不尽相同。我们认为：不超过资产原值50%的，可费用化。,67,十六、投资企业撤回或减少投资的如何进行税务处理 总局2011年34号公告 第五条（一）企业长期股权投资的减少的三种模式。1、转让股权。根据国税函201079号文件第三条规定，转让价款不得减去其对应的被投资企业累积未分配利润和累积盈余公积份额。2、被投资企业清算，企业股权消亡。根据条例第11条及财税200960号文件规定，被投资
46、企业清算时，允许在剩余资产中扣减其对应的未分配利润和盈余公积。3、减资分配。34号公告前税法没有明确规定是否可以扣减未分配利润和盈余公积，而34号公告明确比照企业清算。,68,（二）举例说明。例如，A公司2008年以1000万元注册M公司，占M公司30%股份，2010年1月年经股东会决议，同意A公司抽回其投资，A公司分得现金2500万元。截止2009年年底，M公司共有未分配利润和盈余公积3000万元，按照A公司注册资本比例计算，A公司应该享有900万元。因此，A公司股权撤资所得=2500-1000-900=600（万元）（三）扣除的未分配利润和盈余公积金额只能按照注册资本比例，不能按照公司章程
47、约定分红比例。（四）扣减累积未分配利润和盈余公积份额，不考虑该留存收益是否缴纳过企业所得税。,69,（五）如果撤资分回的资产是非货币性资产，必须按照公允价值确认所得。例如，A公司投资M公司，投资成本为1000万元，占M公司30%股份。截止撤资时，M公司累积留存收益为3000万元，其中A公司按照注册资本份额享有900万元。A公司撤资时分得一栋物业，账面价值为2000万元，评估市价为2500万元。此时，首先M公司要对分得物业部分做视同销售处理，确认利润500万元，然后再按照34号公告处理，计算如下：第一步，确认销售所得500万元，同时增加利润500万元。A公司享有3500万30%=1050（万元）
48、第二步，确认撤资所得。2500-1000-1050=450（万元）而错误的做法是：2000-1000-900=100（万元）,70,十七、关于企业提供有效凭证时间问题总局2011年34号公告第六条理解：第一，必须要有有效凭证才可以税前扣除，这一条从严。第二、有效凭证可以在下一年度的汇算清缴结束前取得。对于期间费用在年度汇算清缴时必须取得有效凭证，并未有任何争议，而暂估成本是否必须要在汇算清缴期前取得，各省有争议。34号公告明确无论成本项目，还是费用项目必须在汇算清缴时补充有效凭证，统一了政策。这是总局历史上第一次明确在汇算清缴结束前取得有效凭证可以税前扣。但是在实际执行中仍会遇到困难：,71,
49、例1：2010年购入原材料价值3000万元，该公司采取加权平均法计价，购入原材料有1000万元到汇算清缴时仍未取得发票，该年度消耗该项原材料2000万元，运用约当产量法计算，其中还有300万元在“在产品”、“300万元”在“库存商品”，1400万元已经计入了“销售成本”。那么当年调增所得额的话，到底按照多少调增呢？1000万元没有票的成本又有多少进入了“销售成本”呢？方法1：直接纳税调增1000万元。方法2：由于有发票的材料2000万元超过了计入销售成本的1400万元，认为入销售成本的，都是有发票的材料，因此不用调增。,72,方法3：按照加权平均的方法，调增1400万30%调增。究竟哪种方式，
50、总局未做深入说明。例2：总局强调的是汇算清缴结束前取得，如果在汇算清缴结束后取得有效凭证，该怎么处理？2010年发生了一笔费用100万元，截止2011年5月31日之前，仍未取得发票，2011年企业对该笔费用做了纳税调整处理。2011年8月该企业取得了100万发票，那么这100万元应当如何处理呢?,73,方案1：追溯调整至2010年，申请退或抵税25万元。该方案的优点是完全符合“权责发生制”的基本理论，缺点是程序繁杂，退税不易。方案2：直接扣除在2011年，在2012年1月-5月31号之前在企业所得税前做纳税调减处理。优点是简便易行，缺点是不符合“权责发生制”。方案1，符合权责发生制原则。也符合
