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1、 我国所得税会计存在的问题与对策研究 摘 要 所得税会计是研究处理会计收益和应税收益差异的会计理论和方法，是会计学科的一个分支。所得税会计诞生于西方的会计学领域，并经长期研究和实践已发展得较为成熟。而我国所得税会计则还处于起步发展阶段。随着改革开放的不断深入和发展，客观上迫切要求我国的会计制度与国际会计接轨，以适应国际经济大循环的需要，为此，国家财政部发布了企业会计准则2006。本文从我国所得税会计发展的成因、所得税会计的基本概念、中美所得税会计对比、研究存在的问题、完善措施等几方面对所得税会计进行论述，对建立适合我国国情的所得税会计作了一些探讨。关键词：所得税会计；国际比较；存在问题；完善措
2、施 PROBLEMS OF INCOME TAX ACCOUNTING IN OUR COUNTRY AND COUNTERMEASURES RESEARCH Abstract The income tax accountant studies the accounting theory and method of dealing with the accounting income sympathetic tax revenue benefit difference, it is a branch of accounting discipline . Income tax accountan
3、t born and on western accounting field, already been by long-term research and practice developed comparatively riply. The income tax accountant of our country is still at starting at developing stage .With the development of opening and reform, it is necessary and urgent to bring the accounting sys
4、tem in our country in a line of international accounting system to meet the demand of economy globalization. Therefore, National Financial Ministry promulgated the Standards of Enterprise Accounting 2006. This text is from the origin cause of formation that the income tax accountant of our country d
5、evelops, income tax basic conception, Sino-America income tax accountant of accountant compare with, research existing problem, perfection measure,etc.several respect go on and expound the fact to the income tax accountant, have done some discussions to the income tax accountant it. Keyword: Income
6、tax the accountant of income tax； international comparison；existent problem and perfect measure目 录摘要 IAbstract II1 绪论 11.1 研究背景及意义 11.2 国内外研究现状11.2.1国外所得税会计研究现状11.2.2 国内所得税会计研究现状21.3本文研究的主要内容 22所得税会计的基本理论 32.1所得税会计产生的成因及发展方向32.2 所得税会计的基本概念32.2.1会计收益与应税收益32.2.2所得税费用与应纳所得税32.3所得税会计的目标 42.4所得税会计的原则 42.
7、5所得税会计与其他会计分支的关系 52.5.1所得税会计与税收会计的关系52.5.2所得税会计与财务会计的关系 52.6我国所得税会计的两种处理方法52.6.1应税纳税法52.6.2纳税影响会计法63中美所得税会计核算内容的对比 83.1会计收益与应税收益差异原因对比83.2永久性差异与时间性差异对比 83.2.1永久性差异对比 83.2.2时间性差异对比 93.3永久性差异与时间性差异会计处理规定的对比94我国所得税会计发展中存在的问题114.1 中国还没有独立的所得税会计处理标准 114.2会计准则与会计制度不健全 114.3所得税会计处理方面不是很规范 114.4 我国计税差异的认识上不
8、符合国际惯例的要求 124.5会计人员素质不高及税务干部业务素质差 125完善所得税会计的对策建议 135.1所得税会计理论与方法的研究 135.2建立所得税会计的法律规范 135.2.1协调财务会计规范 135.2.2 配套经济法规 135.3 建立统一规范的会计核算程序 145.4 匹配高素质的专职或兼职税务人员145.5加大培训力度提高会计人员素质15结论 15参考文献 16致谢 171 绪论1.1研究背景及意义2006年2月15日，财政部发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的新的一整套企业会计准则体系。准则发布后，社会各界给予了广大关注，证券界、企业界、学术界人士给予了高度评价，
9、认为这是继1993年会计改革后又一次具有重大意义的会计改革，标志着中国与国际财务报告准则趋同的企业会计准则体系正式建立，对于完善我国社会主义市场经济体制，提高对外开放水平和加速中国融入全球经济都具有重要意义。之前在我国，无论是企业所得税会计的暂行规定，还是企业会计准则所得税会计(征求意见稿)，都没有规定企业按照资产负债表债务法核算递延所得税，甚至没有提及资产负债表债务法的概念。而美国早在1987年颁布的美国财务会计准则96所得税会计中，就要求采用资产负债表债务法进行所得税跨期核算。国际会计准则委员会也于1996年对国际会计准则l2所得税进行了修订，宣布禁止采用递延法，要求采用资产负债表债务法(
10、1979年IASC No12允许使用递延法或损益表债务法)核算递延所得税。为了促进我国所得税会计理论与时俱进，并逐步实现所得税会计处理方法的国际协调，必须对所得税会计中的损益表债务法和资产负债表债务法以及相关概念有一个全面的比较和认识。为了适应我国加入世界贸易组织后的新形势，财政部相继发布实施了新的企业会计制度及会计准则，使其逐步与国际接轨，其中对企业的所得税会计核算方法做了调整。如“企业改组为股份有限公司时，如果资产评估增值部分未折成股份，并按税法规定在评估资产计提折旧、使用或摊销时需要征税的，在按评估确认的资产价值调整资产账面值时，应将按规定评估增值未来应交的所得税计入递延税款科目的贷方”
11、。并且，这一类差异虽然数量不多，但因其所涉金额可能较大，不容忽视。另外在实际工作中，一些企业按税法规定在计算应交所得税的同时，按照相同数额确认所得税费用。这样处理对确认所得税费用是不准确的。所得税费用应当以企业资产、负债的账面价值与按税法规定的计税基础之间的差额，计算暂时性差异，据以确认递延所得税负债、递延所得税资产，这样既解决了我国的现实问题，也与国际准则保持一致。因此对所得税会计处理方法的比较分析与选择是十分重要的.所以所得税会计的意义就是有益于完善我国所得税法的体制，使我国的所得税法不再单一,使我国在所得税计税方面得到完善，使税务的征管征收得到有利的推行等方面得到完善,从而促进经济的发展
12、。1.2国内外研究现状1.2.1国外所得税会计研究现状所得税会计是研究处理会计收益和应税收益差异的会计理论和方法，是会计学科的一个分支，现代所得税始于拿破仑战争之后,1973年法国采用战时财政措施,实行综合所得税.直到1842年长期有效的大不列颠税法才付诸实施,所得税会计就是在会计理论和现代所得税的相互影响下产生的.并经长期研究和实践已发展得较为成熟。而我国所得税会计则还处于起步发展阶段。就各国所得税会计的成果来看，所得税会计研究的核心问题是不同处理方法的选择和运用。目前，就世界范围来看各国意见不一。美国、澳大利亚、意大利、德国、荷兰、英国采用债务法;加拿大采用递延法;国际会计准则采用可接受的
13、递延法;法国、日本采用合并报表中的递延法或债务法.在债务法的具体应用上,大多数国家都采用了资产负债表债务法.1.2.2国内所得税会计研究现状我国所得税会计的深入研究是从1994年会计制度改革开始的。2007年在上市公司开始实践的企业会计准则逐渐实现了与国际接轨。但是，从世界范围来看尽管西方发达国家对所得税会计的相关理论研究和方法探讨已经达到了较高的水平，但是正如美国会计学家米勒所说：“在世界范围内，所得税会计是杂乱无章的”。这说明所得税会计理论和实务尚待进一步完善。同时，从实践角度来看，我国所得税会计核算、财务处理以及与税法规定的衔接等方面都存在许多问题，对所得税会计的研究仍然十分的重要。1.
14、3本文研究的主要内容本文简略地介绍所得税会计处理方法的研究背景，分析国内外学者在这个方面提出的论点并进行归纳提出自己的观点。从我国所得税会计发展的成因、所得税会计的基本概念、研究存在的问题、存在问题的原因、完善措施等几方面对所得税会计进行论述，对建立适合我国国情的所得税会计作了一些探讨。2所得税会计的基本理论2.1所得税会计产生的成因及发展方向所得税会计产生的原因主要是会计收益与应税收益存在的差异所致。会计收益和应税收益是经济领域中两个不同的经济概念，分别遵循不同的原则，规范不同的对象，体现不同的要求。因此，同一企业在同一会计期间按照会计准则计算的会计收益与按照国家税法计算的应税收益之间的差异
15、是不可避免的，故在计算所得税时，不可能直接以会计收益为依据，而要以所得税法规定对会计收益进行调整后，才能正确的计算出应税收益，因而就产生了调整这一复杂过程的专门的所得税会计。从发展趋势来看，我国所得税会计和税法的改革正朝着各自独立的方向进行，应税收益和会计收益不一致是客观必须的。我国就目前情况来看，对企业受益的核算，已基本接近国际会计惯例。但在计算应税收益时，将会计收益调为应税收益的规定在具体执行和操作上还存在着很多问题。2.2 所得税会计的基本概念收益概念在所得税会计研究中是非常重要的，因为由此派生出的会计收益与应税收益概念是所得税会计研究的出发点。同时又据此衍生出所得税会计的归宿性概念所得
16、税费用与应纳所得税。2.2.1会计收益与应税收益会计收益，也称帐面收益、报告收益，是根据财务会计准则的规定，通过财务会计的程序确认的，在扣减当期所得税费用之前的收益。确认税前帐面收益的目的是遵循财务会计准则，尽可能精确地计量企业的经营成果，以利于实现财务会计对外报告的目标。应税收益也称计税利润、纳税所得，是根据国家税法及其实施细则的规定计算确认的收益，也是企业申报纳税和政府税收机关核定应税额的依据。应税收益的确认受税法的约束，并因政府修订税法而变化。会计收益与应税收益的关系：两者都是以企业的生产经营收入和其他业务收入扣除与收入取得相关的成本费用和损失作为计量基础，彼此有着一定的联系。会计收益是
17、应税收益的重要依据，即通常所说应税收益是以会计收益为前提的。但两者遵循的原则，计量标准和规范对象又不完全相同，因而又是彼此独立的。会计收益遵循会计准则及财务通则，应税收益遵循国家税法及其实施细则。由于二者遵循的原则不同使得收入与费用在计算口径上和计算时间上存在差异。2.2.2 所得税费用与应纳所得税所得税费用是根据权责发生制原则确认的，与当期收入相配比的所得税金额。它是根据财务会计准则计算的，企业当期所创造的收益所应负担的所得税费用。应纳所得税是根据税法的规定，按照适用税率和规定的税基(即应税收益)计算的企业当期对政府的纳税责任。一般来说，公司应付所得税的计算程序也是遵循收益表所使用的概念。2
18、.3所得税会计的目标2.3.1依法纳税，认真履行纳税义务 所得税会计要以国家的现行税法为依据，在财务会计有关的资料基础上，正确的计算应纳税额，及时的汇填报纳税报表，足够缴纳各种税款，为税务机关提供真实的所得税会计信息。2.3.2正确进行所得税会计处理，协调与财务会计的关系。 所得税会计要以国家现行税法为准绳，按照会计法规做调整分录，还要在财务报告中正确披露有关的所得税会计信息。它与财务会计相互补充、相互依存，要使两者能够相互配合、相互协调才能更好地完成各自的目标，为纳税人服务。2.3.3合理选择纳税方案，科学进行税收筹划。 所得税会计涉及是与纳税人纳税有关的特定领域。在这个领域，要服从于纳税人
19、经营的总目标。选择税负较轻的方案，如何进行税负分析等也是非常重要的一个目标。2.4 所得税会计的原则 由于所得税会计的产生就是为了协调所得税法和会计准则之间的差异，因此它应遵循的原则应兼顾所得税法和会计准则的要求。 一贯性原则。所得税会计在采用某些会计处理方法时，应当保持一定的稳定性，除非经过批准，否则不应当随意变更。 明晰性原则。纳税人应当清晰地反映企业的会计收益和纳税所得，并正确地计算应纳税所得额。 全面性原则。纳税人应全面反映全部事项的当期或递延所得税款，将递延所得税款分别反映为递延所得税资产或递延所得税负债。 可预见性原则。根据现行所得税法的规定计量某一事项的当期或递延所得税，预计税率
20、发生变动时通过递延所得税加以调整，以确定当期或未来年份应付或可扣减的所得税金额。 合法性原则。所得税会计中对于纳税所得的确定必须依照现行的所得税法。我国所得税法第九条规定“纳税人在计算应纳税所得额时，其财务会计处理办法同国家有关规定的税收相抵触的，应按照国家的有关税收规定计算纳税。”所得税会计处理时也必须体现这一原则。 效益性原则。企业所得税应当在维护国家利益的前提下，充分利用税收政策为企业服务，做好纳税筹划，努力节约税金支出，促进企业管理，提高企业经济效益。 方法相一致原则。这种一致是指从凭证的编制、账册的登记及报表的编制整个过程中所使用的力法一致。应当指出的是，这种方法的一致并不意味着其计
21、算结果（所得额）也一致，这种方法的一致是允许企业按照有关财务会计规定计算利润，在按照税法的规定进行必要的调整后，才能作为应纳税所得计算应缴纳的所得税款。 2.5所得税会计与其他会计分支的关系2.5.1所得税会计与税收会计的关系两者都是以税法为准绳的、利用会计的原理方法对税款进行核算和监督，但是两者两者在很多方面都存在这差异。两者的主体不同。所得税会计的主体是纳税人，或者是承担纳税义务的企事业单位等经济组织；而税收会计的主体是国家税务机关、地方税务机关以及征收关税的海关等，主要从事税款的征集、上缴等核算活动，执行总预算会计准则。由于主体不同所以其记账基础也不同。所得税会计通常以权责发生值为记账基
22、础。税务会计的主题一般为非营利组织，所以一般以收付实现制为记账基础，对一些特殊的行业如对固定资产的折旧、无形资产的摊销等需要划分期限的业务才以权责发生制为记账基础。2.5.2所得税会计与财务会计的关系两者是互相补充、互相依存的。得税会计作为一项实质性的工作并不是独立存在的，而是企业会计的一个特殊领域，是以财务会计为基础的。尽管两者之间有很多相似之处，但是还是存在着一些不同。目标不同，财务会计的信息除了为政府部门以及其他外部使用者服务外，也要为企业本身的生产经营服务；所得税会计则是按税法规定计算应纳税，履行纳税义务。核算基础，处理依据不同。税收法规与会计准则有不同之处，其中最主要的就是收益实现的
23、时间和费用的可扣减性。财务会计只遵循会计准则，会计人员对某些相同的经济业务可能有不同的表述，从而出现了不同的会计结果。所得税会计不仅要遵循一般会计准则，也要遵守税收法规不相矛盾的那些财务会计的一般原则，更要严格地按照现行税法的要求进行会计处理，具有客观性、强制性和统一性。2.6我国所得税会计的两种处理方法2.6.1 应付税款法在应付税款法下，本期所得税费用等于本期应交所得税，假设不欠税，则所得税费用就是交纳的所得税，即现金支出多少，费用就是多少，这是收付实现制。采用应付税款法，关键是计算应交的所得税，应交的所得税计算出来了，所得税的费用也就确定了。应付税款法既可用来处理永久性差异，也可用来处理
24、时间性差异。 应付税款法要求所得税费用按税法计算，所得税费用等于本期应交税款。因为所得税是因本期收益而发生的法定费用，与以后各个期间的收益无关，按权责发生制原则，理应由本期收益负担。同时，此种方法按应税利润计算所得税费用，使本期所得税费用的发生额与本期应交税款相同，计算方法简单，易于掌握，而递延税款法按会计利润计算本期所得税费用，则纳税影响额要递延到以后期间，由于未来收益的不确定性，使其处理并不稳健。当然，应付税款法也存在一定缺陷，在税法和会计制度的规定存在较大差异的情况下，如存在大额超过税法规定的工资费用、业务招待费等等，则会导致其计算出的所得税费用与按会计制度计算的所得税费用存在较大差额。
25、2.6.2纳税影响会计法 纳税影响法认为，会计利润和应税利润之间的差异可分解为永久性差异和时间性差异（或暂时性差异）。永久性差异是由于会计制度与税法对收益、费用或损失的确认标准不同而形成的，这种差异不会随着时间流逝而变化，也不会在以后期间转回。所以，在核算中只能在本期确认永久性差异。时间性差异（或暂时性差异）是由于会计制度和税法对收入、费用归属期间的规定不同而形成的，随着时间的流逝，时间性差异（或暂时性差异）会转回，其对纳税的影响额也会随之消除。所以，所得税费用可以采用跨期摊提的方法，把税法对本期所得税费用和税后利润的影响降低到最低程度。在计算所得税费用时，不必调整时间性差异（或暂时性差异），
26、只需在会计利润基础上调整永久性差异，再乘所得税税率即可。所得税费用与应交所得税额的差额就是时间性差异（或暂时性差异）的纳税影响额，记入“递延税款”账户，如果本期所得税费用大于应付税款，“递延税款”账户表示预提所得税，即递延所得税负债；反之，记入“递延税款”账户的是待摊所得税，即递延所得税资产。“递延税款”账户的纳税影响额随着时间性差异（或暂时性差异）的转回而逐步转销。如果在此期间没有新的时间性差异（或暂时性差异）发生，“递延税款”账户最后余额为零。由此看来，“递延税款”账户从结构和用途上看属于跨期摊提账户，其目的是为了使所得税费用的核算符合权责发生制和配比原则，采用待摊或预提的方法，把时间性（
27、或暂时性差异）的纳税影响额作时间性调整。 所得税是一种特殊费用，与一般费用的不同在于，递延税款的确认和摊销，与时间性差异（或暂时性差异）的发生和转回数额、时间及税率有关。时间性差异（或暂时性差异）发生的时间、金额与转回的时间、金额不一定相等，适用的税率也可能发生变更，所以，在时间性差异（或暂时性差异）发生和转回的时间内，“递延税款”账户的借方和贷方发生额不一定呈对称分布。纳税影响法的两种具体方法递延法和债务法，都主张在时间性差异（或暂时性差异）形成的期间确认其纳税影响额，当时间性差异（或暂时性差异）转回时，转销相应的纳税影响额。其主要区别在于对税率变动的反应不同。递延法对时间性差异（或暂时性差
28、异）的纳税影响额的确认，按照当期税率计算，在时间性差异（或暂时性差异）转回时，仍按原来发生时的税率循序转销纳税影响额。递延法强调权责发生制和配比原则，重视本期损益计量的客观性。但是，这种处理方法在时间性差异（或暂时性差异）转回且税率发生变动之后的各期，损益表中计算所得税的实际税率，既不同于时间性差异（或暂时性差异）形成期间的历史税率，也不同于当期的法定税率。而且，“递延税款”账户余额只有在未来税率不变的情况下，才表示预付所得税或应付所得税。在未来税率变动时，则不能表示预付所得税或应付所得税，只能以“所得税借项”或“所得税贷项”列示在资产负债表中，这对于资产负债表信息的正确使用是不利的。 债务法
29、对时间性差异（或暂时性差异）的纳税影响额的确认，按照其转回时的税率计算，则可以克服递延法的缺点。债务法要求在时间性差异（或暂时性差异）发生期间确认纳税影响额时，如果明确地知晓当期或以后期间的新税率，应按时间性差异（或暂时性差异）乘新税率计算纳税影响额，记入“递延税款”账户。如果不知道新税率，则按当期法定税率计算纳税影响额，在以后税率变动时，既要按新税率计算当期纳税影响额，还要按新税率调整原来已确认的时间性差异（或暂时性差异）的纳税影响额。在时间性差异（或暂时性差异）转回时，按当期法定税率计算纳税影响额的转销额。在债务法下，只有在官方公布的税率将在下一期间生效或税率变动且须对以前确认的递延税款进
30、行调整时，损益表中的实际税率与当期法定税率才不一致。这种处理方法赋予“递延税款”账户余额以资产或负债的意义，使资产负债表中的信息更具有相关性。虽然损益表中的所得税费用有失权责发生制原则和配比原则，但债务法毕竟比递延法有所改进。 两种所得税会计处理方法都不影响本期应交所得税的计算和上缴，即对国家所得税收入没有影响。所得税作为一种费用，应按费用会计的原则和方法来进行会计处理，为报表使用者提供最相关的信息。应付税款法和纳税影响法就是用费用会计的基本原则来处理所得税的财务会计处理方法。在实务中企业可以选定其中一种方法，并保持相对稳定。由于纳税影响法的两种方法递延法和债务法都将时间性差异（或暂时性差异）
31、产生的纳税影响额递延到以后期间，当“递延税款”的余额在借方时，表示待摊所得税费用；在以后期间发生亏损时，待摊所得税费用难以转回。这一方面夸大了损益表中的税后利润，另一方面虚报了资产负债表中的资产，不符合稳健性原则。所以，会计制度规定，只有在确信未来所得税利益能够实现时，才可以使用纳税影响法，否则，应改为应付税款法。递延法和负债法在税率不变时，所得税会计处理过程和结果完全相同。但在税率变动的情况下，递延法和债务法的会计处理结果截然不同。递延法以损益表为导向，无视时间性差异（或暂时性差异）转回时税率调整对纳税的影响，使“递延税款”账户期末余额不能确切地表示未来税款的抵减权力和应付义务，因而被英、美
32、等国家所否定。3中美所得税会计核算内容的对比3.1 会计收益与应税收益差异原因对比会计收益是指根据财务会计准则的规定，通过财务会计的程序确认的、在扣减当期所得税费用之前的收益；应税收益是根据国家税法及其实施细则的规定计算确定的收益。显然，会计收益的计算过程严格地受财务报告须采用的会计程序和方法的限制；而应税收益的计算则受国家税法的约束。对于它们两者产生的具体原因，我国将差异分为永久性差异和时间性差异。美国Nikolail和Bazley合著的中级会计把会计收益和应税收益差异的原因分为5种：即永久性差异、暂时性差异、营业亏损抵回与抵后、税收减免及期间所得税分配。但美国注册会计师协会下设的会计原则委
33、员会于1967年公布的第11号意见书“所得税会计”，把由于会计准则和税收法规的不同而造成的会计收益与应税收益之间发生的、在以后能转回的差异，称为“时间性差异”。美国财务会计标准委员会于1987年公布的替代第11号意见书的FASB说明书第96号所得税会计，则把“时间性差异”这个词扩展为“暂时性差异”。综上所述，可以看出，两国对会计收益和应税收益差异原因的分析实质上是一致的，只是论述的详略程度和表达方式不同而已，都认为永久性差异和时间性差异（或暂时性差异）是造成会计收益与应税收益存在差异的两大基本原因。3.2 永久性差异和时间性差异（或暂时性差异）内容的对比尽管我国在1993年7月1日实施新的企业
34、会计准则以及1994年1月1日起施行企业所得税会计处理的暂行规定使我国所得税会计处理开始与国际会计惯例“接轨”，但目前还不规范，与西方发达国家还有很大的差别。3.2.1永久性差异对比永久性差异是指由于企业一定时期的应纳税所得与税前会计利润因计算口径不同而产生的差异，这种差异在本期发生后，不能在以后各会计期间转回。美国把永久性差异分为三种基本类型：第一有些收入在财务报告上确认为收入，但不要求纳税。如市政债券利息、公司因投保职工死亡而取得的人寿保险所得。第二有些费用在财务报告上确认为费用，但税法则不允许扣除。如商誉的摊销、高级职员的人寿保险费。第三有些项目税法规定允许扣除，但按一般公认会计原则不能
35、确认为费用。如超成本折耗的百分比折耗、特殊股息扣减。我国对永久性差异包含的内容没有分类列示，而是在税法中逐项列示，但笔者认为，若要对我国永久性差异进行分类列示，分为项目差异和标准差异两种情况是比较合适的。（1）项目差异。项目差异是由于会计准则和税法两者对收入、费用的确认不一致造成的，一方确认而另一方不予确认。具体可以细分为四种情况：一是会计上确认为收入，但不要求纳税。如购买国库券和公债利息所得。二是会计上不确认为收入，但税法要求纳税。我国对某些视同销售的规定即属此类，如将自产、委托加工或购买的货物用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者等。三是会计上确认
36、为费用，但税法上不允许扣除。如违法经营的罚款和被没收财物的损失；各项税收的滞纳金、罚金和罚款，各种非救济、公益性捐赠和赞助支出等。四是会计上不确认为费用，但税法允许扣除。（2）标准差异。标准差异是指会计准则和税法两者对费用都允许扣除，但税法对其扣除有限额规定，超过限额部分应予纳税。一是利息支出。会计制度规定应据实列支，税法规定向非金融机构借款的利息支出高于按照向金融机构同类、同期贷款利率计算的数额的超额部分，要作为计税利润。二是工资支出。会计制度要求工资、奖金据实进入成本，但税法规定由各省、自治区、直辖市人民政府制定计税工资标准，企业实发数超过计税标准的部分要缴纳所得税。三是职工工会经费、福利
37、费和教育经费支出。会计制度规定企业应按职工实发工资计提，而税法只允许按计税工资标准总额计提“三费”。四是业务招待费支出。财务制度虽规定应控制在规定比例范围内开支，但超过部分仍据实列支，但纳税时超额部分要作为计税利润调整。五是公益、救济性捐赠支出。会计制度规定此项支出应据实列支，但税法规定公益、救济性捐赠支出超过应纳税所得额3%以外的部分要计算纳税。3.2.2时间性差异（或暂时性差异）的对比美国FASB说明书第96号列出了所有当期存在的暂时性差异，并把它们分为九类，其中前四类是关于财务会计所得和纳税所得的差额，后五类是与直接调整资产或负债时产生的暂时性差额相关。我国长期以来，为了既方便税务部门计
38、征所得税，又便于企业计缴所得税，立法机构制定税法时，尽量使应税收益同税前会计收益保持一致，与此相适应，财政部在制定财务会计制度时，力求与税法现行的规定接轨。由此决定了在我国时间性差异项目的出现是不多见的，即使有出现时间性差异的会计项目，也有很多限制条件，如折旧问题，所得税法要求对固定资产折旧一般采用直线法（年限平均法），企业如需采用加速折旧法而经税务机关批准后，可以采用双倍余额递减法或年数总和法。但是，财务会计和税收作为两个不同的经济领域，其实施主体、所持立场以及工作目标都存在差别，如果我们硬把两者糅合在一起，不利于财务会计为社会有关方面提供有用的决策信息，也不利于实现税收对国民经济发展的宏观
39、调控。因此，我国的税法和财务制度必须保持其独立性，美国在这方面走在了前头，它的经验值得我们借鉴学习。3.3对永久性差异、时间性差异会计处理规定的对比对于永久性差异，采用应付税款法。而对于时间性差异（或暂时性差异），美国学者对下面几个问题一直存在着争议，第一，究竟公司应不应该对暂时性差异进行跨期分配？第二，如果要进行所得税跨期分配，那么，是所有暂时性差异进行综合分配还是对某些暂时性差异进行部分分配？第三，如果要进行所得税分配，那么，应选债务法还是选用递延法？针对这些问题，美国财务会计标准委员会进行了详细调查研究，最后在FASB说明书第96号中明确规定了所得税会计处理的现行一般公认会计原则。即要求
40、公司以“综合基础”采用“债务法”对暂时性差异进行“所得税跨期分配”。我国企业所得税会计处理暂行规定中明确提出：对于永久性差异，应采用应付税款法；对于时间性差异，可以采用“应付税款法”或“纳税影响会计法”，但出于稳妥的考虑，对于应用纳税影响法（递延法和债务法）限定了约束条件：当会计收益小于应税收益时，只有在以后时间性差异转回的时期内有足够的应税所得予以转销的企业，才能够采用纳税影响会计法，否则只能采用应付税款法进行会计处理。与美国规定相比，我国的会计处理方法不是很规范，但由于我国当前财务会计与税法规定差别不是很大，时间性差异出现的不多，按我国现行的规定基本上还能适应我国的现状，但如果随着我国税法
41、与会计准则的不断完善，经济的不断发展，美国的做法应是我们的目标，但并不是要原样照搬，应有鉴别地吸收。4我国所得税会计发展中存在的问题财政部颁布的企业所得税会计处理暂行规定已颁布实施很久了，从实际情况看，总的情况是好的，但是我国的所得税会计存在许多问题。 4.1中国还没有独立的所得税会计处理标准会计与财务及税务等法规搅在一起的现象至今还没有重要改观，如在企业有关财务法规中，关于固定资产折旧年限的规定，业务招待的开支标准，利润分配程序中的 “被没收的财产损失、支付各项税收的滞纳金和罚款”等，其实不是会计问题，而是税法应规范的问题。另外，长期股权投资采用权益法核算时，企业所得税是只对实际收到的股利计
42、征，还是按股权投资比例计算的实际投资收益计征，所得税法也未作出明确规定。因此可以看出，把两者糅合在一起，不利于财务会计为社会有关方面提供有用的决策信息，也不利于实现税收对国民经济发展的宏观调控。税法与财务会计法规体系还没有完全独立，所得税法比较简单，刚性不强，不能自成一体。这些都不利于财务会计与所得税会计的分离与发展。4.2会计准则与会计制度不健全我国从改革开放以来经济发展迅速，但经济起步与国外相比起步比较晚，经济还不是很发达也对法律法规的制定产生了制约，相应的法规也不够健全，到现在为止还在不断的完善当中，会计准则与会计制度还不是很健全等等这些原因都是我国制度法规存在问题的一些原因。4.3所得
43、税会计处理方面不是很规范根据我国企业会计制度规定，应付税款法、递延法和损益表债务法均可使用，目前大多数企实际选用的是应付税款法，我国企业所得税会计处理暂行规定中又明确提出：对于永久性差异，应采用应付税款法；对于时间性差异，可以采用“应付税款法”或“纳税影响会计法”，但出于稳妥的考虑，对于应用纳税影响法（递延法和债务法）限定了约束条件：当会计收益小于应税收益时，只有在以后时法，否则只能采用应付税款法进行会计处理。另外，无论是现行的企业会计制度、企业所得税会计处理暂行规定都没有规定资产负债表债务法的使用，而资产负债表债务法恰恰是国际会计准则第12号所得税中唯一允许采用的所得税会计方法，同时，国际会
44、计准则第12号所得税中禁止使用递延法。由于应付税款法不符合收入费用的配比原则，国际会计准则委员会、美国财务会计准则委员会等一些准则制定机构也早在20世纪60年代就取消了该法。 我国还处在发展中阶段，这样的国情就决定了我国的一些法规的制定是根据国情决定的，这样势必会与国际的发达国家的法律规范存在差异，还有我国对计税差异的认识较晚，这样就使我国在计税方面，所得税的会计处理方面不是很规范也不符合国际的要求。4.4我国计税差异的认识上不符合国际惯例的要求我国将会计收益与应税收益之间的差异分为永久性差异和时间性差异；而美国将该差异分为永久性差异和暂时性差异，暂时性差异是指一项资产或一项负债的税基和其在资
45、产负债表中帐面金额之间的差额。如果在资产负债表中资产的帐面价值比资产的计税基础高，就是递延所得税负债；反之，是递延所得税资产。所有的时间性差异都是暂时性差异，但有些暂时性差异则不是时间性差异。国际会计准则第12号所得税中同样描述了除时间性差异而由其他原因使计税基础和帐面价值不同而产生的差异。4.5会计人员素质不高及税务干部业务素质差目前我国的所得税人员和税务工作现状有一定缺陷的原因在于法规制度不是很严格，我国对会计人员与税务人员的培养不是很规范，我国的观念不是很强烈，再就是法规的制定到实施中间环节存在落实不当的问题，就使有些相关人员曲解了有些法规的意思，使得在税务核算与征收方面出现一些问题。管
46、理体制和征管手段的落后，税务干部对会计业务知识不够扎实和税收业务素质不高，这些都是我国的所得税人员和税务工作现状有一定缺陷的原因。 财务会计与所得税会计分离，客观上增加税款计算、纳税申报和税收征管的难度和工作量。目前，中国会计人员素质普遍不高，再加上会计操作手段相对落后，难以适应所得税会计独立后的会计工作需要。虽然新税制中规定了纳税代理制度，但由于中国税务中介机构和注册会计师数量严重不足，纳税代理制度要在实际工作中推行，尚须时日。税收稽管工作也需很大的改进。5完善所得税会计的对策建议5.1所得税会计理论与方法的研究在我国，对于所得税会计的研究虽然正逐渐加深，但是总体来说还显得不够，研究范围也仅
47、限于业务的会计处理，对于所得税的处理重视不够。应该加大所得税会计的宣传力度，通过研讨会、报刊杂志等多种途径广泛开展所得税会计学术活动，进一步研讨与国际会计惯例基本协调且具有中国特色的所得税会计发展思路。鼓励会计部门、税务部门等共同探讨所得税会计的发展方向，使其符合国情，易于操作。加快国际化得需要性对于其他几种方法而言，资产负债表债务法比较科学，并且使用强，计算简单，对递延所得税款的定义更符合资产和负债的标准，递延所得税负债能更好的表示企业未来应付的债务，递延所得税资产能更好的表示企业未来应收的资产，从而使负债能更为真实准确的反应企业某一时点的财务状况。其次，资产负债表债务法的优势明显，采用这一方法能提高会计信息的可比性，促进我国会计制度的国际化。5.2建立所得税会计的法律规范所得税是企业的一项重要支出，净收益时候衡量企业成就的重要指标。社会的发展，所得税占的比重越来越大，因此建立企业所得税会计必须有明确的法律规范，确立所得税会计的法律地位，规定计税所得额的税基，明确不按照税法规定进行所得税会计核算应承担的法律责任，明确了这些法律规范
