会计政策、估价及其变更.ppt

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1、会计政策、会计估计变更和差错更正,本章应关注的主要内容有：（1）掌握会计政策变更的条件；（2）掌握会计政策变更的会计处理；（3）掌握会计估计变更的会计处理；（4）掌握前期差错更正的会计处理；（5）熟悉会计估计变更的条件。,第一节会计政策及其变更,会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计计量基础也属于会计政策。企业会计政策的选择和运用具有如下特点：,1.会计政策的选择性会计政策是在允许的会计原则、计量基础和会计处理方法中作出指定或具体选择。例如，确定发出存货的实际成本时可以在先进先出法、加权平均法或者个别计价法中进行选择。2.会计政策的强制性3.

2、会计政策的层次性,会计政策包括会计原则、计量基础和会计处理方法三个层次。企业应当对相同或者相似的交易或事项采用相同的会计政策进行处理，另有规定的除外。企业会计实务中某项交易或事项的会计处理，具体会计准则或应用指南 未作规范的，应当根据企业会计准则基本准则规定的原则、基础和方法进行处理；待作出具体规定时，从其规定。,【例题1】会计政策是指（）。A.企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法B.企业在会计确认中所采用的原则、基础和会计处理方法C.企业在会计计量中所采用的原则、基础和会计处理方法D.企业在会计报告中所采用的原则、基础和会计处理方法【答案】A,二、会计政策变更,会计政

3、策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。企业的会计政策一经确定，不得随意变更。满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：（一）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。（二）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。,以下各项不属于会计政策变更：1.本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。2.对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。,【例题2】下列不属于会计政策变更的情形有（）。A.本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策B.第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入C.对价值为200元的

4、低值易耗品摊销方法由分次摊销法改为一次摊销法D.按准则规定，交易性投资期末计价由成本法改为市价法E.国家制度规定，存货期末计价的方法由成本法改为成本与可变现净值孰低法【答案】ABC,三、会计政策变更与会计估计变更的划分（一）以会计确认是否发生变更作为判断基础一般地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（二）以计量基础是否发生变更作为判断基础一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（三）以列报项目是否发生变更作为判断基础一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（四）根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的，为取

5、得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。,四、会计政策变更的会计处理 发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法。（一）追溯调整法追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。,追溯调整法通常由以下步骤构成：第一步，计算会计政策变更的累积影响数；第二步，编制相关项目的调整分录；第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；第四步，附注说明。,其中：会计政策变更累积影响数，是指按照变

6、更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。根据上述定义 的表述，会计政策变更的累积影响数可以分解为以下两个金额之间的差额：（1）在变更会计政策当期，按变更后的会计政策对以前各期追溯计算，所得到列报前期 最早期初留存收益金额；（2）在变更会计政策当期，列报前期最早期初留存收益金额。上述留存收益金额，包括盈余公积和未分配利润等项目，不考虑由于损益的 变化而应当补分的利润或股利。例如，由于会计政策变化，增加了以前期间可供分配的利润，该企业通常按净利润的20%分派股利。但在计算调整会计政策变更当 期期初的留存收益时，不应当考虑由于以前期间净利润的变化而需要

7、分派的股利。,在财务报表只提供列报项目上一个可比会计期间比较数据的情况下，上述第（2）项，在变更会计政策当期，列报前期最早期初留存收益金额，即为上期资产负 债表所反映的期初留存收益，可以从上年资产负债表项目中获得；需要计算确定的是第（1）项，即按变更后的会计政策对以前各期追溯计算，所得到的上期期初留 存收益金额。,累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；第二步，计算两种会计政策下的差异；第三步，计算差异的所得税影响金额；,应说明的是，一般来说，会计政策变更的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税的调整；但追溯调

8、整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整，这种情况应考虑前期所得税费用的调整。第四步，确定前期中每一期的税后差异；第五步，计算会计政策变更的累积影响数。需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。,【例题3】长江公司系上市公司，该公司于2007年12月建造完工的办公楼作为投资性房地产对外出租，至2009年 1月1日，该办公楼的原价为3 300万元，已提折旧120万元，已提减值准备180万元。2009年1月1日，长江公司决定采用公允价值对出租的办公楼进行后续计量。该办公楼2009年 1月1日的公允价值为2 800万元，该公司按净利润的10%提取

9、盈余公积，适用的所得税税率为33%。2009年 12月31日，该办公楼的公允价值为2 900万元。假定2009年1月1日前无法取得该办公楼的公允价值。要求：（1）编制长江公司2009年1月1日会计政策变更的会计分录。（2）将2009年 1月1日资产负债表部分项目的调整数填入下表。（3）编制2009年 12月31日投资性房地产公允价值变动及确认递延所得税的会计分录。,【答案】（1）借：投资性房地产成本 2 800投资性房地产累计折旧 120投资性房地产减值准备 180递延所得税资产66利润分配未分配利润 134贷：投资性房地产 3 300借：盈余公积 13.4贷：利润分配未分配利润 13.4（2

10、）2009年1月1日资产负债表部分项目的调整数,项目金额（万元）调增（+）调减（-）投资性房地产累计折旧-120投资性房地产减值准备-180投资性房地产-500递延所得税资产+66盈余公积-13.4未分配利润-120.6,（3）借：投资性房地产公允价值变动 100 贷：公允价值变动损益 100 借：所得税33 贷：递延所得税资产33,【例23-1】甲公司205年、206年分别以4 500 000元和1 100 000元的价格从股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票（假设不考虑购入股票发生的交易费用），市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购 入股票进行计量。公司从207年起对其以交

11、易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计 算。假设所得税税率为33%，公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。公司发行股票份额为4 500万股。两种方法计量的交易性金融资产账面价值如表23-1所示：,表23-1 两种方法计量的交易性金融资产账面价值单位：元成本与市价孰低205年年末公允价值206年年末公允价值A股票4 500 0005 100 0005 100 000B股票1 100 0001 300 000根据上述资料，甲公司的会计处理如下：1.计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数如表23-2

12、所示：,表232改变交易性金融资产计量方法后的积累影响数单位：元时间公允价值成本与市价孰低税前差异所得税影响税后差异205年末5 100 0004 500 000600 000198 000402 000206年末1 300 0001 100 000200 00066 000134 000合计6 400 0005 600 000800 000264 000536 000,甲公司207年12月31目的比较财务报表列报前期最早期初为206年1月1日。甲公司在205年年末按公允价值计量的账面价值为5 100 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为4 500 000元，两者的所得税影响合计为198

13、 000元，两者差异的税后净影响额为402 000元，即为该公司2006年期初由成本与市价孰低改为公允价值的累积影响数。,甲公司在206年年末按公允价值计量的账面价值为6 400 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为5 600 000元，两者的所得税影响合计为264 000元，两者差异的税后净影响额为536 000元，其中，402 000元是调整206年累积影响数，134 000元是调整206年当期金额。,甲公司按照公允价值重新计量206年年末B股票账面价值，其结果为公允价值变动收益少计了200 000元，所得税费用少计了66 000元，净利润少计了134 000元。2.编制有关项目的调

14、整分录：,（1）对205年有关事项的调整分录：对205年有关事项的调整分录：借：交易性金融资产公允价值变动 600 000贷：利润分配未分配利润 402 000递延所得税负债 198 000调整利润分配：借：利润分配未分配利润（402 00015%）60 300贷：盈余公积 60 300,（2）对206年有关事项的调整分录：调整交易性金融资产：借：交易性金融资产公允价值变动 200 000贷：利润分配未分配利润 134 000递延所得税负债66 000调整利润分配：借：利润分配未分配利润（134 00015%）20 100贷：盈余公积 20 100,3.财务报表调整和重述（财务报表略）。甲公司

15、在列报207年财务报表时，应调整207年资产负债表有关项目的年初余额、利润表有关项目的上年金额及所有者权益变动表有关项目的上年金额和本年金额也应进行调整。资产负债表项目的调整：调增交易性金融资产年初余额800 000元；调增递延所得税负债年初余额264 000元；调增盈余公积年初余额80 400元；调增未分配利润年初余额455 600元。利润表项目的调整：调增公允价值变动收益上年金额200 000元；调增所得税费用上年金额66 000元；调增净利润上年金额134 000元；调增基本每股收益上年金额0.003元。所有者权益变动表项目的调整：,调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额60 300元，

16、未分配利润上年金额341 700元，所有者权益合计上年金额402 000元。调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额20 100元，未分配利润本年金额113 900元，所有者权益合计本年金额134 000元。,（二）未来适用法是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。,【例23-2】乙公司原对发出存货采用后进先出法，由于采用新准则，按其规定，公司从207年1月1日起改用先进先出法。207年1月1日存货的价值为2 500 000元，公司当年购入存货的实际成本为18 000 000元，207年12月31日按先进先出法计算

17、确定的存货价值为4 500 000元，当年销售额为25 000 000元，假设该年度其他费用为1 200 000元，所得税税率为33%。207年12月31日按后进先出法计算的存货价值为2 200 000元。乙公司由于法律环境变化而改变会计政策，假定对其采用未来适用法进行处理，即对存货采用先进先出法从207年及以后才适用，不需要计算207年1月1日以前按先进先出法计算存货应有的余额，以及对留存收益的影响金额。,计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数如表23-3所示：表23-3当期净利润的影响数计算表单位：元项目先进先出法后进先出法营业收入25 000 00025 000 000减：营业成本16

18、 000 00018 300 000减：其他费用1 200 0001 200 000利润总额7 800 0005 500 000减：所得税2 574 0001 815 000净利润5 226 0003 685 000差额1 541 000,公司由于会计政策变更使当期净利润增加了1 541 000元。其中，采用先进先出法的销售成本为：期初存货+购入存货实际成本-期末存货=2 500 000+18 000 000-4 500 000=16 000 000（元）；采用后进先出法的销售成本为：期初存货+购入存货实际成本-期末存货=2 500 000+18 000 000-2 200 000=18 30

19、0 000（元）。,【例题4】甲公司2005年1月1日售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分5年分期收款，每年1 000万元，合计5 000万元，成本为3 000万元，每年年末收款1 000万元，不考虑增值税。至2006年12月31日甲公司已按合同规定收到2 000万元货款。2007年1月1日前，甲公司执行企业会计制度进行核算，甲公司于2007年1月1日首次执行企业会计准则，假定2007年1月1日应收 金额的公允价值为2 775.09万元,实际利率为4%。,要求：（1）编制2007年1月1日首次执行企业会计准则的会计分录。（2）编制2007年12月31日至2009年12月3

20、1日收款、确认财务费用的会计分录。,【答案】2007年1月1日借：长期应收款 3 000贷：主营业务收入 2 775.09未实现融资收益 224.91借：主营业务成本 1 800（3000-300052）贷：分期收款发出商品 1 8002007年12月31日未实现融资收益摊销=每期期初应收款本金余额实际利率每期期初应收款本金余额=期初长期应收款余额-期初未实现融资收益余额,未实现融资收益摊销=（3 000-224.91）4%=111万元借：银行存款 1 000贷：长期应收款 1 000借：未实现融资收益 111贷：财务费用 1112008年12月31日未实现融资收益摊销=（3 000-1 00

21、0）-（224.91-111）4%=75.44 万元借：银行存款1 000贷：长期应收款1 000借：未实现融资收益 75.44贷：财务费用 75.44,2009年12月31日未实现融资收益摊销=224.91-111-75.44=38.47万元借：银行存款 1 000贷：长期应收款 1 000借：未实现融资收益38.47贷：财务费用38.47,三）会计政策变更的会计处理方法的选择1.国家有规定的，按国家有关规定执行。2.能追溯调整的，采用追溯调整法处理（追溯到可追溯的最早期）。3.不能追溯调整的，采用未来适用法处理。,五、会计政策变更的披露企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：（一

22、）会计政策变更的性质、内容和原因。（二）当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。（三）无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。,【例题5】下列关于会计政策变更的说法中，正确的有（）。A.会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法B.会计政策变更意味着以前期间的会计政策是错误的C.会计政策变更一律采用追溯调整法进行处理D.会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额E.会计政策变更只需调整变更当年的资产负债表、利润及所有者权益变动

23、表【答案】AD,第二节会计估计及其变更,一、会计估计概述会计估计，是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。,二、会计估计变更会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。例如，固定资产折旧方法由年限平均法改为年数总和法。企业据以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得新信息、积累更多经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进行修订。会计估计变更的依据应当真实、可靠。企业的会计估计一经确定，不得随意变更。如需变更，应重新履行上述程序，并按企业会计准则的规定处理。如果以前期间的会计估

24、计是错误的，则属于差错，按前期差错更正的规定进行会计处理。,三、会计估计变更的会计处理企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。（一）会计估计的变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。（二）会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。（三）难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。,【例题6】甲公司2006年12月20日购入一台管理用设备，原始价值为100万元，原估计使用年限为10年，预计净残值为4万元，按双倍余额递减法 计提折旧。由于固定资产所含经济利益预期实现方式的改变和技术因素的原因，已不能继

25、续按原定的折旧方法、折旧年限计提折旧。甲公司于2009年1月1日将 设备的折旧方法改为年限平均法，将设备的折旧年限由原来的10年改为8年，预计净残值仍为4万元。甲公司所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为 33%。,要求：（1）计算上述设备2007年和2008年计提的折旧额。（2）计算上述设备2009年计提的折旧额。（3）计算上述会计估计变更对2009年净利润的影响。,【答案】（1）设备2007年计提的折旧额=10020%=20万元设备2008年计提的折旧额=（100-20）20%=16万元（2）2009年1月1日设备的账面净值=100-20-16=64万元设备2009年计提的折旧额=（64

26、-4）（8-2）=10万元（3）按原会计估计，设备2009年计提的折旧额=（100-20-16）20%=12.8万元上述会计估计变更使2009年净利润增加=（12.8-10）（1-33%）=1.876万元。,【例23-5】丙公司有一台管理用设备，原始价值为84 000元，预计使用寿命为8年，净残值为4 000元，自202年1月1日起按直线法计提折旧。206年1月，由于新技术的发展等原因，需要对原预计使用寿命和净残值作出修正，修改后的预计使用 寿命为6年，净残值为2 000元。假定税法允许按变更后的折旧额在税前扣除。,1.分析：丙公司对上述会计估计变更的处理如下：（1）不调整以前各期折旧，也不计

27、算累积影响数；（2）变更日以后发生的经济业务改按新估计使用寿命提取折旧。2.计算：按原估计，每年折旧额为10 000元，已提折旧4年，共计40 000元，固定资产净值为44 000元，则第5年相关科目的年初余额如表23-4所示：,表23-4相关科目年初余额表单位：元项目金额固定资产84 000减：累计折旧40 000固定资产净值44 000,改变估计使用寿命后，206年1月1日起每年计提的折旧费用为21 000元（44 000-2 000）（6-4）。206年不必对以前年度已提折旧进行调整，只需按重新预计的尚可使用寿命和净残值计算确定的年折旧费用。3.编制会计分录如下：借：管理费用 21 00

28、0贷：累计折旧 21 000,四、会计估计变更的披露企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息：（一）会计估计变更的内容和原因。（二）会计估计变更对当期和未来期间的影响数。（三）会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因。【例题7】下列会计处理中应采用未来适用法处理的有（）。A.当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行B.固定资产折旧方法发生变更C.固定资产预计使用年限发生变更D.难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更E.当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数能够合理确定【答案】ABCD,【例题8】根据会计政策、会计估计变更和差错更正的规定，企业发生会

29、计估计变更时，应在会计报表附注中披露的内容有（）。A.会计估计变更的内容B.会计估计变更的原因C.会计估计变更对当期和未来期间的影响数D.会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因E.会计估计变更累积影响数【答案】ABCD,第三节前期差错及其更正,一、前期差错概述前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：（一）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；（二）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等。,二、前期差错更正的会计处理企业应当

30、采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正。前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。,确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。,【例23-7】A公司在206年12月31日发现，一台价值9 6

31、00元，应计入固定资产，并于205年2月1日开始计提折旧的管理用设备，在205年计入了当期费用。该公司固定资产折旧采用直线法，该资产估计使 用年限为4年，假设不考虑净残值因素。则在206年12月31日更正此差错的会计分录为：,借：固定资产 9 600贷：管理费用 5 000累计折旧 4 600假设该项差错直到209年2月后才发现，则不需要做任何分录，因为该项差错已经抵销了。,需要注意的是，为了保证经营活动的正常进行，企业应当建立健全内部稽核制度，保证会计资料的真实、完整。但是，在日常会计核算中也可能由于各种原因造 成会计差错，如抄写差错、可能对事实的疏忽和误解以及对会计政策的误用。企业发现会计

32、差错时，应当根据差错的性质及时纠正。对于当期发现的、属于当期的会 计差敬慕，应调整本期相关项目。例如，企业将本年度在建工程人员的工资计入了管理费用，则应将计入管理费用的在建工程人员工资调整讲稿工程成本。对于年度 资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错及报告年度前不重要的前期差错，应按照企业会计准则第29号资产负债表日后事项的 规定进行处理。,【例题9】A公司2008年度的财务会计报告于2009年4月20日批准报出。A公司按净利润的10%提取法定盈余公积。2009年3月20日，A公 司发现2007年和2008年行政管理部门的固定资产分别少提折旧200万元和100万元（达到重

33、要性要求）。要求：对上述差错进行会计处理，并将相关调整数填入下表。（假定不考虑所得税费用的调整。）借：以前年度损益调整 300贷：累计折旧 300借：利润分配未分配利润 300贷：以前年度损益调整 300借：盈余公积 30贷：利润分配未分配利润30,【例23-8】B公司在206年发现，205年公司漏记一项固定资产的折旧费用150 000元，所得税申报表中未扣除该项费用。假设205年适用所得税税率为33%，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%、5%提取法定盈余公积和 任意盈余公积。公司发行股票份额为1 800 000股。1.分析前期差错的影响数205年少计折旧费用150 000元；多计所得

34、税费用49 500（150 00033%）元；多计净利润100 500元；多计应交税费49 500（150 00033%）元；多提法定盈余公积和任意盈余公积10 050（100 50010%）元和5 025（100 5005%）元。假定税法允许调整应交所得税。,2.编制有关项目的调整分录会计政策变更涉及以前年度损益调整的事项，通过“利润分配未分配利润”科目核算。“以前年度损益调整”科目核算：（1）本期发现前期重要差错涉及损益调整的事项；（2）资产负债表日后调整事项涉及损益调整的事项。：,（1）补提折旧借：以前年度损益调整 150 000贷：累计折旧 150 000（2）调整应交所得税：借：应交

35、税费应交所得税49 500贷：以前年度损益调整49 500（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配：借：利润分配未分配利润 100 500贷：以前年度损益调整 100 500（4）调整利润分配有关数字：借：盈余公积15 075贷：利润分配未分配利润15 075,3.财务报表调整和重述（财务报表略）B公司在列报206年财务报表时，应调整206年资产负债表有关项目的年初余额、利润表有关项目及所有者权益变动表的上年金额也应进行调整。（1）资产负债表项目的调整：调增累计折旧150 000元；调减应交税费49 500元；调减盈余公积15 075元；调减未分配利润85 425元。（2）利润表项目的

36、调整：调增营业成本上年金额150 000元；调减所得税费用上年金额49 500元；调减净利润上年金额100 500元；调减基本每股收益上年金额0.0559元。,（3）所有者权益变动表项目的调整：调减前期差错更正项目中盈余公积上年金额15 075元，未分配利润上年金额85 425元，所有者权益合计上年金额100 500元。,【例题10】A公司2008年12月31日发现2007年有一项行政管理部门使用的固定资产漏提了折旧，数额为100万元，所得税申报中也未包括这项 费用。A公司所得税税率为33%，按净利润的10%提取法定盈余公积，假定税法允许2007年少计提的折旧可调整应交所得税。要求：（1）编制

37、更正上述差错的会计分录。（2）将会计报表相关项目调整数填入下表：,【答案】（1）编制更正上述差错的会计分录调整少计提的折旧借：以前年度损益调整 100贷：累计折旧 100调整应交税费借：应交税费应交所得税33贷：以前年度损益调整33转入未分配利润：借：利润分配未分配利润67贷：以前年度损益调整67调整利润分配：借：盈余公积 6.7贷：利润分配未分配利润 6.7,2）填表2008年会计报表相关项目年初数或上年数的调整项目年初数上年数累计折旧+100应交税费-33盈余公积-6.7未分配利润-60.3管理费用+100所得税-33提取盈余公积-6.7,三、前期差错更正的披露企业应当在附注中披露与前期差

38、错更正有关的下列信息：（一）前期差错的性质。（二）各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。（三）无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的会计政策变更和前期差错更正的信息。,四、前期差错更正所得税的会计处理（一）应交所得税的调整按税法规定执行。（二）递延所得税资产和递延所得税负债的调整若调整事项涉及暂时性差异，则应调整递延所得税资产或递延所得税负债。,【例题11】甲公司为增值税一般纳税企业。所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为33%，按净利润的10%提取法定盈余公积。2007

39、年5月20日，甲公司发现在2006年12月31日计算A库存产品的可变现净值时发生差错，该库存产品的成本为1 000万元，预计可变现净值应为700万元。2006年12月31日，甲公司误将A库存产品的可变现净值预计为900万元。,借：以前年度损益调整 200贷：存货跌价准备 200借：递延所得税资产66贷：以前年度损益调整66借：利润分配未分配利润 134贷：以前年度损益调整 134借：盈余公积13.4贷：利润分配未分配利润13.4,应注意的是，在应试时，若题目已经明确假定了会计调整业务是否调整所得税，虽然有时假定的条件和税法的规定不一致，但是也必须按题目要求去做。若题目未作任何假定，则按上述原则

40、进行会计处理。【例题12】甲公司系国有独资公司，经批准自2008年1月1日起执行企业会计准则。甲公司对所得税一直采用债务法核算，适用的所得税税率为33%。甲公司自设立以来，一直按净利润的10%计提法定盈余公积，不计提任意盈余公积。,1）为执行企业会计准则，甲公司对2008年以前的会计资料进行复核，发现以下问题：甲公司自行建造的办公楼已于2007年6月30日达到预定可使用状态并投入使用。甲公司未按规定在6月30日办理竣工决算及结转固定资产手续。2007年6月30日，该“在建工程”科目的账面余额为2 000万元。2007年12月31日该“在建工程”科目账面余额为2 190万元，其中包括建造该办公楼

41、相关的专门借款在2007年7月至12月期间发生的利息50万元，应计入管理费用的支出140万元。该办公楼竣工决算的建造成本为2 000万元。甲公司预计该办公楼使用年限为20年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。至2008年1月1日，甲公司尚未办理结转固定资产手续。,以400万元的价格于2006年7月1日购入的一套计算机软件，在购入当日将其作为管理费用处理。按照甲公司的会计政策，该计算机软件应作为无形资产确认入账，预计使用年限为5年，采用直线法摊销。“其他应收款”账户余额中的600万元未按期结转为费用，其中应确认为2007年销售费用的为400万元、应确认为2006年销售费用的为200万元。,

42、误将2006年12月发生的一笔销售原材料收入1 000万元，记入2007年1月的其他业务收入；误将2007年12月发生的一笔销售原材料收入2 000万元，记入2008年1月的其他业务收入。其他业务收入2006年的毛利率为20%，2007年的毛利率为25%。假定上述事项涉及损益的事项均可调整应交所得税。,（2）2008年7月1日，鉴于更为先进的技术被采用，经董事会决议批准，决定将B设备的使用年限由10年缩短至6年，预计净残值为零，仍采用年限平均法计提折旧。B设备系2006年12月购入，并于当月投入公司管理部门使用，入账价值为10 500万元；购入当时预计使用年限为10年，预计净残值为500万元。

43、假定：（1）甲公司上述固定资产的折旧年限、预计净残值以及折旧方法均符合税法的规定。（2）上述差错均具有重要性。,要求：（1）对资料（1）中的差错进行更正处理。（2）根据资料（2）中的会计变更，计算B设备2008年应计提的折旧额。【答案】（1）对资料（1）中的差错进行更正处理。结转固定资产并计提2007年下半年应计提折旧的调整借：固定资产2 000贷：在建工程2 000借：以前年度损益调整 50贷：累计折旧 50借：以前年度损益调整190贷：在建工程190,无形资产差错的调整2008年期初无形资产已摊销金额=400/51.5=120（万元）借：无形资产 400贷：以前年度损益调整 400借：以前

44、年度损益调整120贷：累计摊销120对销售费用差错的调整借：以前年度损益调整600贷：其他应收款 600对其他业务核算差错的调整借：其他业务收入2 000贷：以前年度损益调整500其他业务成本1 500,对差错导致的利润分配影响的调整借：利润分配未分配利润 40.2应交税费应交所得税 19.8贷：以前年度损益调整 60借：盈余公积 4.02贷：利润分配未分配利润4.02,（2）根据资料（2）中的会计变更，计算B设备2008年应计提的折旧额2008年6月30日已计提折旧额=（10500-500）101.5=1500（万元）2008年变更后计提折旧额=（10500-1500）（6-1.5）0.5=1000（万元）2008年应计提折旧额=（10500-500）102+1000=1500（万元）。,